Чи загрожує компенсуючий ПДВ при ненаданні податківцям калькуляції?

Автор: Войтенко Тетяна, податковий експерт.

Під час перевірок податківці часто вимагають калькуляції та погрожують за їх відсутності компенсуючим ПДВ. Чи потрібно надавати калькуляції контролерам і чи може відмова призвести до донарахування ПДВ? Пояснимо позицію судів і підкажемо, коли калькуляція все ж стане у пригоді.

Калькуляція — не первинний документ

Калькуляція — це представлений у табличній формі бухгалтерський розрахунок витрат у грошовому вираженні на виробництво одиниці виробу або партії виробів, а також на виконання робіт і послуг (п. 597 Методрекомендацій з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджених наказом Мінпромполітики від 09.07.2007 № 373).

Будучи за своєю суттю розрахунком, калькуляція є основою для визначення середніх витрат виробництва і встановлення собівартості продукції. Вона показує, якого виду витрати і в якому обсязі формують собівартість одиниці виробу. І має важливе значення для прийняття управлінських рішень: контролю над рівнем витрат і їх оптимізації.

Господарська операція згідно зі ст. 1 Закону про бухоблік* — це дія або подія, яка викликає зміни у структурі активів та зобов’язань, власному капіталі підприємства. А первинний документ — це документ, який містить відомості про господарську операцію. При цьому первинні документи можуть складатися у паперовій або в електронній формі і повинні мати обов’язкові реквізити, визначені ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік.

* Закон України «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» від 16.07.99 № 996-XIV.

Натомість

калькуляція не є первинним документом, оскільки не містить відомостей про будь-яку господарську операцію

На це звертав увагу і Мінфін, зазначаючи, що калькуляція собівартості продукції за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного документа, оскільки нею не фіксується та чи інша господарська операція, розпорядження або дозвіл на проведення господарської операції (див. листи Мінфіну від 15.02.2013 № 31-08410-07/23-357/246 і від 29.05.2009 № 31-34000-10-16/14618).

Суди також констатують, що калькуляції собівартості не є первинними бухгалтерськими документами у розумінні Закону про бухоблік та не є обов’язковими для підтвердження господарських операцій (див. постанови ВС від 03.02.2026 у справі № 160/29144/24 і від 11.12.2025 у справі № 300/4485/23). Віднесення калькуляцій до первинних бухгалтерських документів є безпідставним (див. постанови ВС від 11.12.2025 у справі № 300/4485/23, від 05.10.2022 у справі № 160/11773/21, від 10.06.2019 у справі № 804/5840/16).

Причому те, що калькуляція не первинний документ, визнавали і податківці (див. лист ДПСУ від 31.01.2020 № 408/6/99-00-07-02-02-06/ІПК). І попри це при перевірках фіскали люблять вимагати від платників надати і калькуляції.

Чи надавати податківцям калькуляції?

Для цілей оподаткування платники зобов’язані вести облік доходів / витрат та інших показників, пов’язаних з визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі (п. 44.1 ПКУ):

— первинних документів;

— регістрів бухгалтерського обліку;

— фінансової звітності;

— інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачене законодавством.

Згідно з п.п. 20.1.6 ПКУ під час проведення перевірок податківці мають право запитувати та вивчати первинні документи, що використовуються в бухгалтерському обліку, регістри, фінансову, статистичну та іншу звітність, пов’язану з обчисленням і сплатою податків, зборів, платежів.

Проте калькуляція, як ми з’ясували вище, первинним документом не є. Та й безпосередньо з обчисленням і сплатою податків калькуляція собівартості не пов’язана.

Верховний Суд неодноразово висловлював позицію, що вимога п. 44.6 ПКУ (про те, що ненадані під час проведення перевірки документи вважаються відсутніми) стосується тих документів, які є підставою для внесення показників до податкової звітності (первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів). Інші документи знаходяться поза межами дії норми п. 44.6 ПКУ (див. постанови ВС від 25.04.2023 у справі № 520/723/20, від 19.05.2022 у справі № 1.380.2019.002234, від 20.12.2021 у справі № 200/6804/19-а).

Тому надавати податківцям калькуляцію (фактично документ внутрішнього користування) підприємство не зобов’язане. Та й, насправді, про надання калькуляції контролерам при перевірках ПКУ нічого не говорить.

Тож погрози податківців донарахувати компенсуючі податкові зобов’язання (ПЗ) з ПДВ на всі витрачені під час виробництва продукції запаси, як за негосподарське використання відповідно до п.п. «г» п. 198.5 ПКУ, є неправомірними. А

для підтвердження витрат платникам важливо, передусім, мати первинні документи, які підтверджують витрати, що сформували собівартість

Тобто мати первинку, що підтверджує придбання і списання товарів / послуг на витрати виробництва. А отже — використання у господарській діяльності.

Ну а позаяк калькуляція не є обов’язковим документом бухгалтерського обліку, то її відсутність не може свідчити про недотримання та/або порушення податкового законодавства (див. постанови ВС від 03.02.2026 у справі № 160/29144/24, від 11.12.2025 у справі № 300/4485/23). Ба більше, суди підкреслюють, що згідно із законодавством у суб’єкта господарювання відсутній обов’язок здійснювати будь-які додаткові розрахунки чи калькулювання для обчислення рентабельності виробництва чи визначення його економічної ефективності. Натомість податкові органи здійснюють контроль саме за додержанням податкового законодавства та належним виконанням суб’єктом господарювання своїх податкових зобов’язань, а не за рентабельністю виробництва чи економічною ефективністю діяльності такого суб’єкта.

Про безпідставність запитування податківцями документів, які не належать до первинних, зокрема калькуляцій, говорилося і в постановах Восьмого апеляційного адмінсуду від 29.08.2024 у справі № 300/1015/24 і ВС від 05.10.2022 у справі № 160/11773/21).

Коли калькуляція допоможе?

Та все ж якщо немає бажання сперечатися з контролерами, то для уникнення можливих неприємностей калькуляцію контролерам можна надати. Адже з калькуляцією, наприклад, буде легше обґрунтувати реальність операції (детальніше про це див. статтю «Як довести реальність угоди» // «Податки & бухоблік», 2024, № 73).

Заразом калькуляція може допомогти і в ПДВ-обліку — зокрема:

1) захиститися від мінбазних ПЗ — безоплатні роздачі товарів (у тому числі під час проведення маркетингових / рекламних заходів). Оскільки, як пояснюють податківці,

можна не нараховувати мінбазний ПДВ, якщо вартість таких товарів закладена в ціну оподатковуваних товарів / послуг, які реалізуються платником

Що може підтверджуватися, наприклад, калькуляцією (див. листи ДПСУ від 11.02.2025 № 666/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, від 19.05.2023 № 1243/ІПК/99-00-21-03-02-06, від 17.06.2021 № 2470/ІПК/99-00-21-03-02-06, БЗ 101.04, БЗ 101.06). Для цього важливо, щоб у калькуляції була зазначена така стаття витрат, як безоплатні (рекламні) роздачі;

2) уникнути компенсуючих ПЗ — псування (зіпсований товар), якщо втрати покриваються ціною і закладені в продажну ціну товарів / послуг, що реалізуються платником. У такому разі допоможе калькуляція або якийсь інший документ, який установлює ціну продукції та передбачає, що ці втрати включаються до вартості продукції. Див., наприклад, про:

— псування продуктів — листи ДПСУ від 29.07.2025 № 4091/ІПК/99-00-21-03-02, від 23.10.2020 № 4398/ІПК/99-00-05-06-02-06;

— псування ліків — листи ДПСУ від 29.07.2025 № 4089/ІПК/99-00-21-03-02, від 29.07.2025 № 4088/ІПК/99-00-21-03-02, від 23.04.2025 № 2261/ІПК/99-00-21-03-02, від 31.07.2020 № 3161/ІПК/99-00-05-06-02-06;

— втрати від браку — листи ДПСУ від 22.07.2020 № 2993/ІПК/99-00-05-05-02-06, від 28.02.2020 № 851/6/99-00-07-02-02-06/ІПК.

Детальніше про це можна прочитати в статті «Йдемо від компенсуючих та подвійних податкових зобов’язань» // «Податки & бухоблік», 2024, № 73;

3) допоможе розблокувати ПН/РК, зупинені через ризиковість операції (див. статті «Складаємо пояснення для виходу з ризикових платників ПДВ» // «Податки & бухоблік», 2025, № 100 і «ПН/РК заблокували через ризиковість операції: перелік розблокувальних документів» // «Податки & бухоблік», 2024, № 65);

4) в окремих випадках допоможе врахувати Таблицю даних платника ПДВ (див. статті «Таблиця даних платника ПДВ: що змінюється з 27.09.2025?» // «Податки & бухоблік», 2025, № 78 і «Таблиця даних: правила з 08.07.2023» // «Податки & бухоблік», 2023, № 53).

Тож, зважаючи на це, досить часто в наданні калькуляції може бути зацікавлений сам платник.

Висновки

• Калькуляція собівартості не є первинним документом — нею не фіксується та чи інша господарська операція. Тож складати її для бухоблікових цілей необов’язково.
• Надавати калькуляцію контролерам при проведенні перевірки підприємство не повинне. Проте податківці традиційно вважають інакше. Натомість суди вважають, що відсутність калькуляцій не може слугувати самостійною підставою для висновків про порушення податкового законодавства.
• Податківці дозволяють не нараховувати компенсуючий ПДВ за п. 198.5 ПКУ на вартість зіпсованих / втрачених товарів, але за умови наявності калькуляції або іншого документа, який установлює ціну продукції та в якому вказано, що ці втрати включаються до вартості такої продукції.
• Калькуляція може допомогти розблокувати ПН або врахувати Таблицю даних. Отже, іноді сам платник може бути зацікавлений подати калькуляцію податківцям.