Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів (наказ Мінфіну від 29.12.2006 р. №1315)

МІНІСТЕРСТВО ФІНАНСІВ УКРАЇНИ
   
   НАКАЗ
   
   від 29 грудня 2006 року N 1315
   
   Про затвердження Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку біологічних активів
   
   Із змінами і доповненнями, внесеними
    наказами Міністерства фінансів України
    від 14 грудня 2007 року N 1413,
   від 10 листопада 2009 року N 1307,
   від 2 червня 2010 року N 302,
   від 30 грудня 2013 року N 1192

   
   Відповідно до статті 6 Закону України "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні" наказую:
   
   1. Затвердити Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів, схвалені Методологічною радою з бухгалтерського обліку при Міністерстві фінансів України, що додаються.
   
   2. Департаменту організаційно-аналітичного забезпечення діяльності Міністра (патронатна служба) (Кутецька В. М.) після затвердження Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку біологічних активів забезпечити їх опублікування в засобах масової інформації.
   
   3. Контроль за виконанням цього наказу покласти на заступника Міністра Єфименко Т. І.
   
    
   
   Перший віце-прем'єр-міністр України,
   Міністр фінансів України 
    
   М. Я. Азаров 
   
   
   
   
   

ЗАТВЕРДЖЕНО
   наказом Міністерства фінансів України
   від 29 грудня 2006 р. N 1315

Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів

1. Загальні положення

   
   1.1. Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку біологічних активів (далі - Методичні рекомендації) можуть застосовуватися підприємствами, організаціями та іншими юридичними особами (далі - підприємства) усіх форм власності (крім банків, бюджетних установ та підприємств, які відповідно до законодавства складають фінансову звітність за міжнародними стандартами фінансової звітності), які здійснюють сільськогосподарську діяльність.

^{(пункт 1.1 із змінами, внесеними згідно з наказом
Міністерства фінансів України від 30.12.2013 р. N 1192)}

   1.2. Методичні рекомендації не поширюються на: сільськогосподарську продукцію, що зберігається після її первісного визнання; продукти переробки сільськогосподарської продукції; біологічні активи, не пов'язані з сільськогосподарською діяльністю.
   
   1.3. Терміни, що використовуються у цих Методичних рекомендаціях, наводяться у Положенні (стандарті) бухгалтерського обліку 30 "Біологічні активи", затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 18.11.2005 N 790 та зареєстрованому в Міністерстві юстиції України 05.12.2005 за N 1456/11736 (далі - Положення (стандарт) 30).
   
   1.4. Надходження, переміщення та вибуття біологічних активів на підприємстві оформлюється відповідними первинними та зведеними обліковими документами, типові форми яких затверджуються Державним комітетом статистики України та іншими центральними органами виконавчої влади.
   
   Якщо підприємство використовує для оформлення господарських операцій форми первинних та зведених облікових документів, які не затверджені органами державної влади, ці документи повинні мати такі обов'язкові реквізити:
   
   назву документа (форми);
   
   дату і місце складання;
   
   назву підприємства, від імені якого складено документ;
   
   зміст та обсяг господарської операції та одиницю її виміру;
   
   посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;
   
   особистий підпис або інші дані, що дають змогу ідентифікувати особу, яка брала участь у здійсненні господарської операції.
   
   

2. Визнання біологічних активів та сільськогосподарської продукції

   
   2.1. Біологічний актив визнається активом, якщо:
   
   підприємству перейшли ризики й вигоди, пов'язані з правом власності на біологічний актив;
   
   підприємство здійснює управління біологічним активом та контроль за його використанням;
   
   є впевненість, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з його використанням у сільськогосподарській діяльності;
   
   вартість біологічного активу може бути достовірно визначена.
   
   Економічні вигоди від використання біологічного активу визначаються виходячи із стану його фізичних якостей.
   
   2.2. Біологічний актив визнається запасом, якщо він не використовується в сільськогосподарській діяльності та утримується для продажу або напрям його використання не визначено. Біологічний актив визнається основним засобом, якщо він використовується в іншій діяльності, ніж сільськогосподарська, та очікуваний строк його використання більше одного року (або операційного циклу, якщо він довший за рік).
   
   2.3. Біологічний актив, визнаний активом в результаті минулих подій, стосовно якого існує імовірність того, що підприємство не отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з його використанням, у звітному періоді активом не визнається, а його вартість відноситься до інших витрат операційної діяльності.
   
   2.4. Первісне визнання сільськогосподарської продукції активом здійснюється, якщо:
   
   підприємство набуло право власності на сільськогосподарську продукцію і несе ризики й отримує вигоди від володіння нею;
   
   підприємство в подальшому буде здійснювати управління та контроль за використанням сільськогосподарської продукції;
   
   є впевненість, що підприємство отримає в майбутньому економічні вигоди, пов'язані з використанням сільськогосподарської продукції;
   
   вартість її може бути достовірно визначена.
   
   Первісне визнання сільськогосподарської продукції відображається в обліку у тому звітному періоді, у якому вона відокремлена від біологічного активу.
   
   2.5. Сільськогосподарська продукція при її відокремленні від біологічного активу (у рослинництві - зерно, плоди, ягоди, овочі, зелена маса, отримані під час збирання врожаю (заготівлі); у тваринництві - вовна, молоко, яйця, мед, отримані під час настригу, надою, збору тощо) або при припиненні процесів життєдіяльності біологічних активів (деревина, отримана при вирубці насаджень тощо) перестає бути елементом біологічних активів і визнається як окремий актив.
   
   2.6. За цільовим призначенням, господарською цінністю, економічними вигодами від використання сільськогосподарська продукція поділяється на основну, супутню та побічну.
   
   Основною є сільськогосподарська продукція, використання якої може приносити найбільші економічні вигоди підприємству, і отримання якої є метою утримання біологічних активів, здатних давати таку сільськогосподарську продукцію (у рослинництві - зерно, овочі, фрукти, насіння соняшнику, виноград, коренеплоди тощо; у тваринництві - молоко в молочному скотарстві, приріст живої маси при вирощуванні і відгодівлі тварин, вовна основного стада овець, мед, товарна риба тощо).
   
   Супутньою є сільськогосподарська продукція, яка одержана від біологічного активу або їх групи одночасно з основною продукцією, відповідає встановленим стандартам або технічним умовам і призначена для подальшої переробки або реалізації (у рослинництві - насіння льону і конопель; у тваринництві - приріст живої маси тварин основного стада, молоко від основного стада овець, віск у бджолярстві тощо).
   
   Побічною є сільськогосподарська продукція, яка одержується від одного біологічного активу або їх групи одночасно з основною, але має другорядне значення, а економічні вигоди від її використання є несуттєвими (у рослинництві - солома, гичка, бадилля; у тваринництві - гній, пташиний послід тощо).
   
   2.7. Від окремих біологічних активів та їх груп, крім сільськогосподарської продукції, можуть бути отримані додаткові біологічні активи (у рослинництві - чубуки, саджанці; у тваринництві - приплід, нові рої бджіл, матеріал для розведення риби тощо).
   
   Первісне визнання додаткових біологічних активів відображається в обліку у тому звітному періоді, у якому вони відокремлені від біологічного активу.
   
   Приклад біологічних активів і сільськогосподарської продукції наведено у додатку 1 до Методичних рекомендацій.
   
   2.8. Продукція морського промислу, полювання тощо, отримана у результаті діяльності, яка не є сільськогосподарською, однак спрямована на отримання продукції рослинного та тваринного походження з джерел, управління якими не здійснюється (морська риболовля, мисливство тощо), може оцінюватись у порядку, передбаченому Положенням (стандартом) 30 для біологічних активів та сільськогосподарської продукції.
   
   

3. Класифікація біологічних активів

   
   3.1. Для цілей бухгалтерського обліку біологічні активи класифікуються за такими групами:
   
   Довгострокові біологічні активи.
   
   1.1. "Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю".
   
   1.2. "Довгострокові біологічні активи рослинництва, які оцінені за первісною вартістю".
   
   1.3. "Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю".
   
   1.4. "Довгострокові біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю".
   
   1.5. "Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за справедливою вартістю".
   
   1.6. "Незрілі довгострокові біологічні активи, які оцінюються за первісною вартістю".
   
   2. Поточні біологічні активи.
   
   2.1. "Поточні біологічні активи рослинництва, які оцінені за справедливою вартістю".
   
   2.2. "Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за справедливою вартістю".
   
   2.3. "Поточні біологічні активи тваринництва, які оцінені за первісною вартістю".
   
   Підприємство може розширювати зазначену класифікацію, поділяючи у розрізі груп (підгруп) біологічні активи на власні та орендовані тощо.
   
   3.2. До незрілих довгострокових біологічних активів відносяться біологічні активи, операційний цикл створення яких перевищує 12 місяців (крім тварин на вирощуванні та відгодівлі), які у звітному періоді ще не здатні давати сільськогосподарську продукцію та/або додаткові біологічні активи визначеної якості, зокрема, багаторічні насадження (сади, виноградники, ягідники тощо), що не досягли пори плодоношення.
   
   3.3. Об'єктом бухгалтерського обліку біологічних активів рослинництва можуть бути види сільськогосподарських рослин (зернові, кормові, олійні, ефіроолійні, технічні, прядивні, овочеві, лікарські, квіткові, плодові та ягідні рослини, виноград, картопля тощо), або однорідні групи біологічних активів, які складаються з підвидів сільськогосподарських рослин (озимі та ярі зернові, кісточкові, зерняткові, горіхоплідні тощо), чи окремих культур (ячмінь, кукурудза, соняшник тощо).
   
   3.4. Об'єктом бухгалтерського обліку біологічних активів тваринництва можуть бути види тварин (велика рогата худоба, свині, вівці, птиця, хутрові звірі, сім'ї бджіл тощо) або однорідні групи біологічних активів, які складаються з певних статево-вікових (технологічних) груп (корови і бики-плідники основного стада, свині і хряки-плідники основного стада, тварини на вирощуванні та відгодівлі тощо).
   
   3.5. Об'єктом бухгалтерського обліку незрілих довгострокових біологічних активів можуть бути види багаторічних насаджень.
   
   3.6. В аналітичному обліку біологічні активи відображаються у вартісному та кількісному виразі.
   
   Одиницею виміру біологічних активів є штуки, голови тощо.
   
   Окремі види біологічних активів тваринництва, можуть додатково характеризуватися їх живою масою, якщо її на дату балансу можна достовірно визначити (велика рогата худоба, свині тощо).
   
   Біологічні активи рослинництва в аналітичному обліку кількісно можуть відображатися у одиницях площі, яку вони фактично займають, у разі якщо їх кількість неможливо визначити або це економічно недоцільно (зернові культури, соняшник, цукрові буряки, насадження тощо).
   
   

4. Облік надходження біологічних активів

   
   4.1. Біологічні активи, придбані за плату, оприбутковуються за первісною вартістю, яка складається з витрат, фактично понесених підприємством для їх одержання, зокрема:
   
   ціна придбання за вирахуванням знижок, відповідно до договору з постачальником (продавцем), непрямих податків, крім випадків, якщо вони не відшкодовуються підприємству відповідно до чинного законодавства;
   
   суми ввізного мита;
   
   витрати на транспортування;
   
   інші витрати, які безпосередньо пов'язані з придбанням біологічних активів і доведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.
   
   Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку операцій з біологічними активами наведена у додатку 2 до Методичних рекомендацій.
   
   4.2. Первісна вартість безоплатно одержаних біологічних активів дорівнює їх справедливій вартості з урахуванням витрат, безпосередньо пов'язаних з доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою ціллю. На справедливу вартість безоплатно отриманих довгострокових біологічних активів збільшується додатковий капітал, а поточних активів - інший операційний дохід.
   
   Первісною вартістю біологічних активів, що одержані як внесок до статутного капіталу підприємства, визнається погоджена засновниками (учасниками) підприємства їх справедлива вартість з урахуванням витрат, безпосередньо пов'язаних з доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання в запланованих цілях.
   
   Витрати на доставку та інші витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням безоплатно отриманих та одержаних як внесок до статутного капіталу біологічних активів до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою, включаються до первісної вартості поточних біологічних активів безпосередньо, а довгострокових активів - з відображенням в обліку капітальних інвестицій.
   
   4.3. Не включаються до первісної вартості біологічних активів, а належать до витрат того періоду, в якому вони були здійснені (встановлені):
   
   фінансові витрати (за винятком фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 31 "Фінансові витрати");
   
   витрати на утримання відділів постачання та інших служб підприємства з аналогічними функціями;
   
   курсові різниці, які виникають у разі здійснення розрахунків з іноземними постачальниками за одержані біологічні активи;
   
   витрати, пов'язані з придбанням іноземної валюти для оплати заборгованості за придбані біологічні активи;
   
   понаднормові втрати і нестачі;
   
   витрати на збут;
   
   адміністративні та інші подібні витрати, які безпосередньо не пов'язані з придбанням і доставкою біологічних активів та приведенням їх до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях.
   
   4.4. Первісною вартістю біологічного активу, переведеного до складу довгострокових біологічних активів із складу поточних біологічних активів, є його справедлива вартість, зменшена на очікувані витрати на місці продажу, визначена на дату такого переводу.
   
   Витрати на придбання довгострокових біологічних активів та вартість поточних біологічних активів, переведених до складу довгострокових біологічних активів, відображаються в обліку капітальних інвестицій.
   
   4.5. Первісною вартістю біологічного активу, отриманого в обмін на подібний біологічний актив, є справедлива вартість переданого біологічного активу. Подібними вважаються біологічні активи одного виду та функціонального призначення.
   
   Первісною вартістю біологічного активу, придбаного в обмін (або частковий обмін) на неподібний біологічний актив, є справедлива вартість переданого біологічного активу, збільшена (зменшена) на суму грошових коштів чи їх еквівалентів, що належить до сплати (отримання) за обмінною операцією. При отриманні за обмінною операцією довгострокового біологічного активу сума грошових коштів чи їх еквівалентів, що сплачується за цією операцією, збільшує первісну вартість біологічного активу з відображенням в обліку капітальних інвестицій.
   
   4.6. Додаткові біологічні активи при первісному визнанні оцінюються за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу або за виробничою собівартістю відповідно до Положення (стандарту) 16.
   

^{(пункт 4.6 із змінами, внесеними згідно з наказом
Міністерства фінансів України від 30.12.2013 р. N 1192)}

5. Оцінка біологічних активів на дату балансу

   
   5.1. Біологічні активи відображаються на дату проміжного та річного балансу за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу.
   
   Визначення справедливої вартості додаткових біологічних активів та сільськогосподарської продукції ґрунтується на цінах активного ринку.
   
   До витрат на місці продажу включається тільки частина витрат на збут, які безпосередньо пов'язані з продажем біологічних активів та сільськогосподарської продукції на активному ринку, зокрема комісійні винагороди продавцям, брокерам, а також непрямі податки, що сплачуються при реалізації цих активів. Транспортні та інші витрати на збут до витрат на місці продажу не відносяться.
   
   Підприємство може самостійно визначити методику аналізу джерел інформації з метою встановлення справедливої вартості біологічних активів та/або сільськогосподарської продукції.
   
   Справедлива вартість, зменшена на очікувані витрати на місці продажу, яка застосовується для оцінки біологічних активів та/або сільськогосподарської продукції, фіксується у первинних документах.
   
   5.2. На дату балансу біологічні активи оцінюються виходячи з цін, що склались на відповідні біологічні активи на активному ринку на звітну дату. Для визначення ціни аналізуються цінові пропозиції постійних контрагентів (покупців та заготівельних організацій) на біологічні активи, які оцінюються, та ціни підприємств регіону, які продають подібні біологічні активи.
   
   5.3. Підприємство може визначити справедливу вартість біологічних активів на дату балансу за останньою ринковою ціною операції з такими активами (за умови відсутності суттєвих негативних змін у технологічному, ринковому, економічному або правовому середовищі, у якому діє підприємство).
   
   5.4. За відсутності інформації про ринкові ціни на окремі види біологічних активів їх справедливу вартість можна визначити виходячи з ринкових цін на подібні біологічні активи, скоригованих з урахуванням індивідуальних характеристик, особливостей або ступеня завершеності біологічних перетворень активу, для якого визначається справедлива вартість.
   
   5.5. Підприємство може визначити справедливу вартість біологічних активів за додатковими показниками, які характеризують рівень цін на біологічні активи. Біологічний актив може бути оцінений за вартістю сільськогосподарської продукції чи іншої продукції, яка може бути отримана при припиненні процесів його життєдіяльності (велика рогата худоба, свині можуть оцінюватися за вартістю м'ясопродуктів).
   
   У разі оцінки біологічних активів за додатковими показниками, які характеризують рівень цін на біологічні активи, підприємство може самостійно встановити склад таких показників, розробити порядок їх визначення, а також методику оцінки біологічних активів із застосуванням зазначених показників.
   
   5.6. У разі відсутності інформації про ринкові ціни на біологічні активи справедлива вартість визначається за теперішньою вартістю майбутніх чистих грошових надходжень від активу, обчисленою відповідно до пунктів 11 - 14 Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 28 "Зменшення корисності активів", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.12.2004 N 817 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 13.01.2005 за N 35/10315 (далі - Положення (стандарт) 28).
   
   5.7. Якщо біологічні активи рослинництва на активному ринку оцінюються з урахуванням вартості землі та капітальних витрат на її поліпшення, то оцінка таких біологічних активів здійснюється за вирахуванням справедливої вартості землі та капітальних витрат на її поліпшення.
   
   5.8. Довгострокові біологічні активи, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо або якщо підприємство є платником податку на прибуток, можуть визнаватися та відображатися за первісною вартістю з урахуванням суми їх зносу і втрат від зменшення корисності.
   

^{(абзац перший пункту 5.8 із змінами, внесеними згідно з наказом
Міністерства фінансів України від 30.12.2013 р. N 1192)}

   Оцінка та амортизація таких довгострокових біологічних активів здійснюється відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 7 "Основні засоби", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 27.04.2000 N 92 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 18.05.2000 за N 288/4509 (далі - Положення (стандарт) 7).
   
   5.9. Амортизація нараховується тільки на довгострокові біологічні активи, справедливу вартість яких визначити неможливо. Об'єктом амортизації таких біологічних активів є їх первісна вартість, зменшена на ліквідаційну вартість.
   
   Ліквідаційна вартість приймається в сумі, яку підприємство очікує отримати від реалізації (ліквідації) довгострокових біологічних активів після закінчення строку їх корисного використання (утримання) (вартість деревини насаджень, тварин або їх шкур і м'яса тощо), за вирахуванням витрат, пов'язаних з їх продажем (ліквідацією).
   
   5.10. Нарахування амортизації здійснюється протягом строку корисного використання довгострокового біологічного активу, який встановлюється підприємством при визнанні його активом (при зарахуванні на баланс).
   
   Строком корисного використання є очікуваний період часу, протягом якого довгострокові біологічні активи будуть використовуватися підприємством в запланованих цілях або від їх використання буде отримано (виконано) очікуваний підприємством обсяг сільськогосподарської продукції, додаткових біологічних активів (робіт, послуг). Строк корисного використання визначається підприємством самостійно.
   
   Амортизація на довгострокові біологічні активи, які оцінюються за первісною вартістю, нараховується із застосуванням методів, аналогічних для основних засобів.
   
   5.11. Сума нарахованої амортизації відображається за дебетом субрахунків обліку витрат виробництва у кореспонденції з кредитом субрахунку обліку зносу (амортизації) довгострокових біологічних активів.
   
   5.12. Втрати від зменшення корисності або вигоди від відновлення корисності довгострокових біологічних активів, які оцінюються за первісною вартістю, відображаються в бухгалтерському обліку відповідно до Положення (стандарту) 28.
   
   5.13. Довгострокові біологічні активи відповідної галузі, які оцінюються за первісною вартістю, об'єднуються в одну групу і обліковуються окремо від довгострокових біологічних активів, оцінених за справедливою вартістю.
   
   5.14. Фінансовий результат від вибуття довгострокових біологічних активів, які оцінюються за первісною вартістю, визначається та відображається у порядку, установленому Положенням (стандартом) 7.
   
   5.15. Якщо стає можливим визначити справедливу вартість довгострокового біологічного активу, який оцінюється за первісною вартістю, нарахування амортизації на нього припиняється і він переводиться до групи довгострокових біологічних активів, які оцінюються за справедливою вартістю. При проведенні зазначеної операції первісну вартість довгострокового активу попередньо зменшують на суму нарахованого зносу, а потім він переоцінюється до справедливої вартості, зменшеної на очікувані витрати на місці продажу. Різниця між залишковою вартістю довгострокових біологічних активів та їх справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, відображається у складі інших операційних доходів (витрат).
   
   5.16. Незрілі довгострокові біологічні активи до досягнення продуктивного віку можуть оцінюватися за сумою витрат, понесених на їх закладку та вирощування. При переведенні їх у відповідну групу зрілих довгострокових біологічних активів їх вартість переоцінюється до справедливої вартості, зменшеної на витрати на місці продажу, якщо її можна достовірно визначити. Якщо справедливу вартість неможливо визначити, вони можуть оцінюватися та обліковуватися в порядку, визначеному в Положенні (стандарті) 7.
   
   5.17. Незрілі довгострокові біологічні активи обліковуються окремо у складі довгострокових біологічних активів.
   
   5.18. Поточні біологічні активи, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо, визнаються та відображаються за первісною вартістю. Оцінка таких поточних біологічних активів здійснюється відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 9 "Запаси", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 N 246 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 02.11.99 за N 751/4044 (далі - Положення (стандарт) 9), до періоду, в якому стає можливим визначити справедливу вартість поточних біологічних активів.
   
   5.19. Поточні біологічні активи рослинництва, які не досягли зрілості та технологічний процес їх створення не завершено, якщо їх справедливу вартість можна достовірно визначити, визнаються активом і відображаються у складі поточних біологічних активів.
   
   Інший операційний дохід (витрати) визнається на дату балансу як різниця між сумою справедливої вартості поточних біологічних активів рослинництва, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, та сумою понесених витрат, пов'язаних з їх біологічними перетвореннями.
   
   На момент початку збирання врожаю такі біологічні активи списуються з балансу з віднесенням їх вартості на витрати виробництва.
   
   Поточні біологічні активи рослинництва, справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо або якщо підприємство є платником податку на прибуток, які не досягли зрілості та технологічний процес їх створення не завершено, відображаються у бухгалтерському обліку і звітності як незавершене виробництво та оцінюються за виробничою собівартістю, яка визначається відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 16 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 31.12.99 N 318 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 19.01.2000 за N 27/4248 (далі - Положення (стандарт) 16).
   

^{(абзац четвертий пункт 5.19 із змінами, внесеними згідно з наказом
Міністерства фінансів України від 30.12.2013 р. N 1192)}

   Доходи та витрати від зміни оцінок таких поточних біологічних активів відображаються в обліку відповідно до Положення (стандарту) 9.
   
   5.20. Якщо стає можливим визначити справедливу вартість поточних біологічних активів, вони переоцінюються до справедливої вартості, зменшеної на очікувані витрати на місці продажу, різниця між первісною вартістю (виробничою собівартістю), за якою вони обліковувались, та їх справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, відображається у складі інших операційних доходів (витрат).
   
   5.21. На біологічні активи, які оцінюються за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, норми Положення (стандарту) 28 не поширюються.
   
   

6. Оцінка сільськогосподарської продукції та додаткових біологічних активів при первісному визнанні

   
   6.1. Сільськогосподарська продукція та додаткові біологічні активи при їх первісному визнанні оцінюються за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу.
   
   Визначення справедливої вартості додаткових біологічних активів і сільськогосподарської продукції ґрунтується на цінах активного ринку.
   
   6.2. За наявності кількох активних ринків біологічних активів і сільськогосподарської продукції їх оцінка ґрунтується на даних того ринку, на якому підприємство передбачає продавати додаткові біологічні активи і сільськогосподарську продукцію.
   
   6.3. Оцінка сільськогосподарської продукції за договірними цінами допускається лише за обтяжливими контрактами.
   
   Обтяжливим вважається контракт, витрати (яких не можна уникнути) на виконання якого перевищують очікувані економічні вигоди від цього контракту.
   
   6.4. Сільськогосподарська продукція у натуральному виразі визначається виходячи з її фактичної маси (кількості) у місці оприбуткування, зокрема:
   
   зерно, насіння соняшнику - франко-місце зберігання (франко-тік);
   
   солома, сіно - франко-місце зберігання;
   
   цукрові буряки, картопля, баштанні культури, овочі, маточники цукрових буряків, коренеплоди - франко-місце зберігання (франко-поле);
   
   плоди, ягоди, виноград, листя тютюну, продукція лікарських та ефіроолійних культур і квітництва, овочі закритого ґрунту - франко-пункт приймання (зберігання);
   
   соломка та треста льону, конопель - франко-пункт зберігання чи первісної переробки (на підприємстві);
   
   насіння трав, льону, конопель, овочевих та інших культур - франко-пункт зберігання;
   
   зелена маса на корм - франко-місце споживання;
   
   зелена маса на силос, трав'яне борошно, сінаж, виготовлення гранул - франко-місце силосування чи переробки;
   
   приплід, приріст живої маси, приріст тварин, які не зважуються - франко-місце отримання;
   
   продукція тваринництва (молоко, вовна, мед, віск, риба тощо) - франко-місце отримання;
   
   інша сільськогосподарська продукція - франко-місце зберігання.
   
   Фактична кількість сільськогосподарської продукції визначається за вирахуванням мертвих відходів, усушки (зерна та насіння соняшнику на току тощо), угару зеленої маси у процесі ферментації тощо.
   
   6.5. Сільськогосподарську продукцію та додаткові біологічні активи оцінюють із урахуванням їх якості.
   
   Приріст живої маси може оцінюватися за кожною технологічною (статево-віковою) групою, що визначається підприємством як об'єкт витрат.
   
   6.6. За відсутності активного ринку визначення справедливої вартості сільськогосподарської продукції та додаткових біологічних активів здійснюється за:
   
   останньою ринковою ціною операції з такими активами (за умови відсутності суттєвих негативних змін у технологічному, ринковому, економічному або правовому середовищі, у якому діє підприємство);
   
   ринковими цінами на подібні активи, скоригованими з урахуванням індивідуальних характеристик, особливостей або ступеня завершеності біологічних перетворень активу, для якого визначається справедлива вартість;
   
   додатковими показниками, які характеризують рівень цін на додаткові біологічні активи і сільськогосподарську продукцію.
   
   У разі оцінки сільськогосподарської продукції та додаткових біологічних активів за додатковими показниками, які характеризують рівень цін на біологічні активи, підприємство може самостійно встановити склад таких показників, розробити порядок їх визначення, а також методику оцінки сільськогосподарської продукції та додаткових біологічних активів із застосуванням зазначених показників.
   
   6.7. Некондиційні сільськогосподарська продукція і додаткові біологічні активи (за відсутності активного ринку на такі активи) можуть оцінюватися виходячи з ринкових цін на подібну кондиційну сільськогосподарську продукцію, додатковий біологічний актив з коригуванням на рівень якості та придатності до використання.
   
   Наприклад, зернові відходи оцінюються за вартістю зерна виходячи з його вмісту у зернових відходах; цукрові буряки, забраковані при кагатуванні та розкритті кагатів, дрібна і пошкоджена картопля та овочі, використовувані для годівлі тварин, відходи, одержані на збиранні насіння баштанних та овочевих культур, падалиця можуть оцінюватися за справедливою вартістю коренів кормових буряків.
   
   6.8. Побічна сільськогосподарська продукція (солома, гички, стебла кукурудзи і соняшнику, капустяного листя тощо) за умови відсутності для неї активного ринку може бути оцінена за нормативними витратами на збирання, транспортування, переміщення, скиртування та іншими витратами, пов'язаними із заготівлею цієї продукції.
   
   6.9. Бракована сільськогосподарська продукція та відходи, які використати у виробничому процесі або реалізувати неможливо, активом не визнаються. Витрати на утилізацію такої продукції та відходів включаються до складу інших операційних витрат.
   
   6.10. Сільськогосподарську продукцію після її первісного визнання та додаткові біологічні активи, які не беруть участі у сільськогосподарській діяльності (утримуються для продажу, напрями їх подальшого використання не визначені тощо), оцінюють та відображають відповідно до Положення (стандарту) 9.
   
   Додаткові біологічні активи рослинництва після їх первісного визнання і відокремлення від біологічного активу та/або ґрунту визнаються запасом і обліковуються в складі продукції сільськогосподарського виробництва.
   
   Первісною вартістю сільськогосподарської продукції як запасу є її справедлива вартість, зменшена на очікувані витрати на місці продажу, визначена при первісному визнанні.
   
   Первісною вартістю додаткових біологічних активів, які не використовуються у сільськогосподарській діяльності, є їх справедлива вартість, зменшена на очікувані витрати на місці продажу, визначена при первісному визнанні, або вартість, за якою вони відображаються в обліку на дату визнання їх запасами.
   
   Сільськогосподарська продукція після її первісного визнання та біологічні активи, які не використовуються у сільськогосподарській діяльності, відображаються у бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації.
   
   6.11. Придбані сільськогосподарська продукція та матеріали сільськогосподарського призначення обліковуються окремо від сільськогосподарської продукції, одержаної від власного виробництва.
   
   

7. Доходи та витрати сільськогосподарської діяльності

   
   7.1. Унаслідок сільськогосподарської діяльності підприємство отримує доходи (витрати) від первісного визнання біологічних активів і сільськогосподарської продукції, одержаних протягом звітного (календарного) року.
   
   Такі доходи (витрати) визначаються як різниця між вартістю біологічних активів і сільськогосподарської продукції, оцінених за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу, та витратами, пов'язаними з біологічними перетвореннями, що були понесені для отримання біологічних активів та сільськогосподарської продукції.
   
   7.2. Витрати, пов'язані з біологічними перетвореннями біологічних активів, визнаються витратами основної діяльності. Облік витрат ведеться за окремими об'єктами обліку витрат, які мають відповідати об'єктам обліку біологічних активів (окремі види біологічних активів та/або їх група), на рахунку обліку виробництва відповідно до Положення (стандарту) 16 та Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 30.11.99 N 291 та зареєстрованої в Міністерстві юстиції України 21.12.99 за N 893/4186.
   

^{(пункт 7.2 із змінами, внесеними згідно з наказом
Міністерства фінансів України від 30.12.2013 р. N 1192)}

   7.3. Доходи (витрати) від первісного визнання додаткових біологічних активів і сільськогосподарської продукції визначаються за кожним об'єктом обліку біологічних активів, з цією метою на рахунку обліку виробництва має бути забезпечена відповідність між витратами, пов'язаними з біологічними перетвореннями, та вартістю отриманих біологічних активів і сільськогосподарської продукції за окремими видами біологічних активів та/або їх групами.
   
   7.4. Доходи (витрати) від первісного визнання додаткових біологічних активів і сільськогосподарської продукції включаються до складу інших операційних доходів (витрат) в кінці звітного (календарного) року або на кожну дату балансу з коригуванням до фактичної суми доходів (витрат) від первісного визнання додаткових біологічних активів і сільськогосподарської продукції, визначеної в кінці звітного (календарного) року.
   
   7.5. Фінансовий результат від первісного визнання сільськогосподарської продукції та додаткових біологічних активів визначається на рахунку обліку фінансових результатів шляхом порівняння доходів від первісного визнання з витратами від первісного визнання різних видів біологічних активів або їх груп та відображається у складі результатів операційної діяльності.
   
   7.6. Сума доходу від зміни справедливої вартості біологічного активу, який оцінюється за справедливою вартістю, за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу на дату балансу, відображається збільшенням його вартості та збільшенням іншого операційного доходу.
   
   7.7. Сума втрат від зміни справедливої вартості біологічного активу, який оцінюється за справедливою вартістю, за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу на дату балансу, відображається зменшенням його вартості та збільшенням інших витрат операційної діяльності.
   
   7.8. Фінансовий результат від зміни оцінки біологічних активів, що оцінюються за справедливою вартістю, за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу, розраховується на кожну дату балансу.
   
   7.9. Доходи від реалізації сільськогосподарської продукції та біологічних активів як запасів, оцінка яких здійснюється за справедливою вартістю, за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу, визначаються відповідно до Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 15 "Дохід", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 29.11.99 N 290 та зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 14.12.99 за N 860/4153.
   
   Доход (виручка) від реалізації сільськогосподарської продукції та біологічних активів як запасів визнається у загальній сумі згідно з договором, тобто без вирахування наданих знижок, непрямих податків (податку на додану вартість, акцизного збору тощо) тощо.
   
   Собівартість біологічних активів і сільськогосподарської продукції, реалізованих як запасів, дорівнює вартості, за якою вони відображаються в обліку на дату реалізації: первісній (яка дорівнює справедливій вартості, за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу, визначеній при первісному визнанні) чи чистій вартості реалізації.
   
   Собівартість реалізованих біологічних активів, які оцінюються за справедливою вартістю, дорівнює їх справедливій вартості, за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу, яку було визначено на останню дату балансу і за якою вони відображаються в обліку на дату реалізації.
   
   7.10. Дохід від реалізації сільськогосподарської продукції та біологічних активів відображається на субрахунку обліку доходів від реалізації готової продукції на загальних засадах.
   
   7.11. Фінансовий результат обчислюється порівнянням одержаного доходу від реалізації сільськогосподарської продукції та біологічних активів як запасів із їх собівартістю на дату реалізації.
   
   7.12. Загальний фінансовий результат від основної діяльності підприємства складається з:
   
   а) фінансових результатів від первісного визнання сільськогосподарської продукції та додаткових біологічних активів;
   
   б) фінансових результатів від реалізації сільськогосподарської продукції та біологічних активів як запасів, оцінка яких здійснюється за справедливою вартістю, за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу;
   
   в) фінансового результату від зміни справедливої вартості біологічних активів на дату балансу, оцінка яких здійснюється за справедливою вартістю, за вирахуванням очікуваних витрат на місці продажу.
   
   7.13. Цільове фінансування, пов'язане із сільськогосподарською діяльністю, визнається доходом, якщо існує підтвердження того, що воно буде отримане та підприємство виконає умови щодо такого фінансування.
   
   7.14. Отримане цільове фінансування визнається доходом протягом тих періодів, в яких були понесені витрати, пов'язані з виконанням умов цільового фінансування.
   
   7.15. Цільове фінансування капітальних інвестицій на створення довгострокових біологічних активів визнається доходом протягом періоду їх використання (утримання):
   
   довгострокових біологічних активів, які оцінюються за первісною вартістю - пропорційно сумі нарахованої амортизації;
   
   довгострокових біологічних активів, які оцінюються за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу - рівними частками.
   
   7.16. Цільове фінансування для компенсації витрат (збитків), яких зазнало підприємство, та фінансування для надання підтримки підприємству без установлення умов його витрачання на виконання у майбутньому певних заходів визнаються дебіторською заборгованістю з одночасним визнанням іншого операційного доходу.
   
    
   
   Начальник Управління
   методології бухгалтерського обліку 
    
   Л. Г. Ловінська 
   
   
   
   

Додаток 1
   до Методичних рекомендацій з обліку біологічних активів

Приклади біологічних активів і сільськогосподарської продукції

^{(додаток 1 із змінами, внесеними згідно з наказами
Міністерства фінансів України від 14.12.2007 р. N 1413, від 02.06.2010 р. N 302)}

Додаток 2
до Методичних рекомендацій з обліку біологічних активів

Кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку операцій з біологічними активами та сільськогосподарською продукцією

^{(додаток 2 із змінами, внесеними згідно з наказами Міністерства фінансів України
від 10.11.2009 р. N 1307, від 30.12.2013 р. N 1192)}