Щодо окремих питань, пов’язаних із застосуванням положень ПКУ (лист ДФС від 30.05.2018 р. № 2370/6/99-99-15-02-02-15/ІПК)
ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 30.05.2018 р. № 2370/6/99-99-15-02-02-15/ІПК
Державна фіскальна служба України розглянула лист щодо окремих питань, пов’язаних із застосуванням положень Податкового кодексу України (далі - Кодекс) та, керуючись ст. 52 Кодексу, повідомляє.
Відповідно до п. 1 ст. 109 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) виділом є перехід за розподільчим балансом частини майна, прав та обов'язків юридичної особи до однієї або кількох створюваних нових юридичних осіб.
Згідно з пп. 98.1.3 п. 98.1 ст. 98 Кодексу під реорганізацією платника податків у цій статті розуміється зміна його правового статусу, яка передбачає будь-яку з таких дій або їх поєднання, зокрема поділ платника податків на декілька осіб, а саме поділ його майна між статутними фондами новоутворених юридичних осіб та/або фізичними особами, внаслідок якого відбувається ліквідація юридичного статусу платника податків, який поділяється.
Отже, унаслідок виділення створюється новий платник податку, а той, із якого відбувся виділ, продовжує функціонувати.
На підставі п. 2 ст. 109 ЦКУ після прийняття рішення про виділ учасники юридичної особи або орган, що прийняв рішення про виділ, складають та затверджують розподільчий баланс.
Щодо виникнення податкових різниць у підприємства, що реорганізується, при передачі до статутного фонду іншої юридичної особи основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей.
Відповідно до пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об’єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.
Різниці за операціями з передачі за розподільчим балансом основних засобів, нематеріальних активів, товарно-матеріальних цінностей при проведенні реорганізації шляхом виділу для коригування фінансового результату до оподаткування положеннями Кодексу не передбачено.
Такі операції відображаються згідно з правилами бухгалтерського обліку при формуванні фінансового результату до оподаткування.
Щодо нарахування амортизації відповідно до ст. 138 Кодексу у нового (виділеного) підприємства на основні засоби (нематеріальні активи), внесені до статутного фонду.
Порядок розрахунку амортизації основних засобів або нематеріальних активів для визначення об'єкта оподаткування встановлено ст. 138 Кодексу.
Згідно з п. 138.1 та п. 138.2 ст. 138 Кодексу фінансовий результат до оподаткування збільшується на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності та зменшується на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до п. 138.3 цієї статті.
Відповідно до пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу розрахунок амортизації основних засобів або нематеріальних активів здійснюється відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності з урахуванням обмежень, встановлених пп. 14.1.138 п. 14.1 ст. 14 розділу І цього Кодексу, пп. 138.3.2 - 138.3.4 цього пункту. При такому розрахунку застосовуються методи нарахування амортизації, передбачені національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку, крім "виробничого" методу.
Для розрахунку амортизації відповідно до положень цього пункту визначається вартість основних засобів та нематеріальних активів без урахування їх переоцінки (уцінки, дооцінки), проведеної відповідно до положень бухгалтерського обліку.
Згідно з пп. 14.1.9 п. 14.1 ст. 14 Кодексу сума залишкової вартості основних засобів, інших необоротних та нематеріальних активів, яка визначається як різниця між первісною вартістю і сумою розрахованої амортизації відповідно до положень розділу III цього Кодексу, вважається залишковою вартістю таких засобів і активів для цілей оподаткування податком на прибуток.
Отже, податковій амортизації згідно з положеннями пп. 138.3.1 п. 138.3 ст. 138 Кодексу у підприємства, яке виділилось, підлягає залишкова вартість переданих йому по розподільчому балансу основних засобів, визначена згідно з вимогами пп. 14.1.9 п. 14.1 ст. 14 Кодексу, за умови їх використання в господарській діяльності.
Щодо оподаткування ПДВ операції з передання частини майна за розподільчим балансом до нової юридичної особи.
Як зазначено у зверненні, товариство проводить реорганізацію шляхом виділу з його складу нової юридичної особи.
Згідно з п. 1 ст. 56 Господарського кодексу України суб'єкт господарювання - господарська організація, яка може бути утворена за рішенням власника (власників) майна або уповноваженого ним (ними) органу, а у випадках, спеціально передбачених законодавством, також за рішенням інших органів, організацій і фізичних осіб шляхом заснування нової господарської організації, злиття, приєднання, виділу, поділу, перетворення діючої (діючих) господарської організації (господарських організацій) з додержанням вимог законодавства.
Відповідно до п. 1.1 ст. 1 розділу І Кодексу відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами Кодексу.
Згідно з пп. "а" п. 185.1 ст. 185 розділу V Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до ст. 186 розділу V Кодексу.
Постачання товарів - будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 розділу І Кодексу).
Відповідно до пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 розділу V Кодексу операції з реорганізації (злиття, приєднання, поділу, виділення та перетворення) юридичних осіб не є об'єктом оподаткування ПДВ.
Підпунктом "а" п. 198.5 ст. 198 розділу V визначено, що платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) в терміни, встановлені цим Кодексом для такої реєстрації, зведену податкову накладну за товарами/послугами, необоротними активами придбаними/виготовленими з податком на додану вартість (для товарів/послуг, необоротних активів, придбаних або виготовлених до 1 липня 2015 року, - у разі якщо під час такого придбання або виготовлення суми податку були включені до складу податкового кредиту), у разі якщо такі товари/послуги, необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях, що не є об'єктом оподаткування відповідно до ст. 196 розділу V Кодексу (крім випадків проведення операцій, передбачених пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 розділу V Кодексу) або місце постачання яких розташоване за межами митної території України.
Пунктом 199.1 ст. 199 розділу V Кодексу визначено, що у разі якщо придбані та/або виготовлені товари/послуги, необоротні активи частково використовуються в оподатковуваних операціях, а частково - ні, платник податку зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання виходячи з бази оподаткування, визначеної відповідно до п. 189.1 ст. 189 розділу V Кодексу, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати зведену податкову накладну в ЄРПН на загальну суму частки сплаченого (нарахованого) податку під час їх придбання або виготовлення, яка відповідає частці використання таких товарів/послуг, необоротних активів в неоподатковуваних операціях. При цьому правила ст. 199 розділу V Кодексу не застосовуються, зокрема, у разі проведення операцій, передбачених пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 розділу V Кодексу (п. 199.6 ст. 199 розділу V Кодексу).
Отже, платник ПДВ, який реорганізується, зокрема шляхом виділу, при передачі частини майна за розподільчим балансом до нової юридичної особи не здійснює ні нарахування податкових зобов'язань на товари/послуги, необоротні активи, суми податку по яких були включені до складу податкового кредиту, і які не були використані в оподатковуваних операціях у межах господарської діяльності такого платника податку, ні зменшення податкового кредиту по операціях з їх придбання.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
