Щодо оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість операцій з уцінки запасів (лист ДПС від 05.08.2020 р. № 3208/ІПК/99-00-05-05-02-06)
ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
від 05.08.2020 р. № 3208/ІПК/99-00-05-05-02-06
Державна податкова служба України розглянула звернення щодо оподаткування податком на прибуток та податком на додану вартість операцій з уцінки запасів, та, керуючись ст. 52 Податкового кодексу України (далі - Кодекс), повідомляє.
Як зазначено у зверненні, підприємство займається виробництвом певної продукції. Сировина закуповується у нерезидентів. У зв'язку зі значними коливаннями курсу валют до національної валюти протягом певного періоду вартість готової продукції, для виробництва якої використовується сировина, значно перевищує ринкову ціну такої продукції.
У платника виникли наступні питання: "Чи включаються суми уцінки товарів (запасів) до складу інших операційних витрат у періоді проведення уцінки та чи здійснюється коригування фінансового результату до оподаткування на різниці за такими операціями?".
Методологічні засади формування у бухгалтерському обліку інформації про запаси і розкриття її у фінансовій звітності визначає Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 "Запаси" затверджене наказом Міністерства фінансів України від 20.10.99 N 246 (далі - П(С)БО9).
Відповідно п. 27 П(с)БО9 сума, на яку первісна вартість запасів перевищує чисту вартість їх реалізації, та вартість повністю втрачених (зіпсованих або тих, що не вистачає) запасів списуються на витрати звітного періоду.
Згідно з п. 5.8 Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку запасів, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 10.01.2007 N 2 сума уцінки первісної вартості запасів до чистої вартості реалізації на дату балансу включається до складу інших операційних витрат із зменшенням фактичної (балансової) вартості відповідних запасів.
Згідно з пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 Кодексу об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень Кодексу.
Кодексом не передбачено коригування фінансового результату до оподаткування на суму уцінки запасів у бухгалтерському обліку.
Такі операції відображаються при формуванні фінансового результату до оподаткування та відповідно об'єкту оподаткування податком на прибуток підприємств згідно з правилами бухгалтерського обліку.
Регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності здійснюється центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну політику у сфері бухгалтерського обліку, затверджує національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку, національні положення (стандарти) бухгалтерського обліку в державному секторі, інші нормативно-правові акти щодо ведення бухгалтерського обліку та складання фінансової звітності (п. 2 ст. 6 Закону України від 16 липня 1999 року N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні").
Отже, з питання процедури списання на витрати уцінки запасів та відображення її у бухгалтерському обліку доцільно звернутись до Міністерства фінансів України.
Слід зазначити, якщо підприємством ухвалено рішення здійснювати уцінку через створення резерву (забезпечення) знецінення запасів у відповідності до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку, то в такому випадку виникають різниці згідно з п. 139.1 ст. 139 Кодексу для коригування фінансового результату до оподаткування.
Щодо порядку визначення бази оподаткування ПДВ за операціями з постачання самостійно виготовлених товарів, які попередньо були уцінені.
Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX Кодексу.
Згідно з пп. "а" і "б" п. 185.1 ст. 185 Кодексу об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України відповідно до ст. 186 Кодексу.
Під постачанням товарів розуміється будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у тому числі продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду (пп. 14.1.191 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
При цьому продаж (реалізація) товарів - це будь-які операції, що здійснюються згідно з договорами купівлі-продажу, міни, поставки та іншими господарськими, цивільно-правовими договорами, які передбачають передачу прав власності на такі товари за плату або компенсацію незалежно від строків її надання, а також операції з безоплатного надання товарів (пп. 14.1.202 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Порядок визначення бази оподаткування в разі постачання товарів/послуг встановлено ст. 188 Кодексу.
Пунктом 188.1 ст. 188 Кодексу визначено, що база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов'язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).
При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:
товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;
газу, який постачається для потреб населення;
електричної енергії, ціна на яку склалася на ринку електричної енергії.
Відповідно до пп. 14.1.71 п. 14.1 ст. 14 Кодексу звичайною ціною вважається ціна товарів (робіт, послуг), визначена сторонами договору, якщо інше не встановлено Кодексом. Якщо не доведено зворотне, вважається, що така звичайна ціна відповідає рівню ринкових цін. Це визначення не поширюється на операції, що визнаються контрольованими відповідно до ст. 39 Кодексу.
Ринковою ціною є ціна, за якою товари (роботи, послуги) передаються іншому власнику за умови, що продавець бажає передати такі товари (роботи, послуги), а покупець бажає їх отримати на добровільній основі, обидві сторони є взаємно незалежними юридично та фактично, володіють достатньою інформацією про такі товари (роботи, послуги), а також ціни, які склалися на ринку ідентичних (а за їх відсутності - однорідних) товарів (робіт, послуг) у порівняних економічних (комерційних) умовах (пп. 14.1.219 п. 14.1 ст. 14 Кодексу).
Таким чином, операція з уцінки товарів не є об'єктом оподаткування ПДВ, оскільки при її здійсненні не відбувається постачання товарів. У разі здійснення операції з постачання уцінених товарів, якщо такі товари є самостійно виготовленими, податкові зобов'язання з ПДВ нараховуються виходячи із бази оподаткування ПДВ, встановленої п. 188.1 ст. 188 розділу V Кодексу, а саме виходячи з договірної вартості, яка не може бути нижче звичайних цін.
Згідно з п. 52.2 ст. 52 Кодексу індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.
