Электронная цифровая подпись: учет и налогообложение

Сегодня каждое предприятие активно использует в работе электронную цифровую подпись (далее − ЭЦП). Впрочем, многие бухгалтеры, получив ЭЦП, сталкиваются с вопросом ее правильного отражения в учете и налогообложения. Поговорим об этом подробнее.

Учет ЭЦП

Приобретенную ЭЦП можно использовать на протяжении нескольких лет. Именно поэтому бухгалтеры считают ее необоротным активом. Впрочем, электронная форма такого актива наводит на мысль, что он является нематериальным. На самом деле ЭЦП нельзя считать активом.

Обязательным условием признания актива является контролируемость такого ресурса и возможность получения экономических выгод от его использования в будущем (п. 3 р. І НП(С)БУ 1 «Общие требования к финансовой отчетности»).

Обосновать получение экономических выгод от использования ЭЦП вполне возможно. Так, ЭЦП является неотъемлемым элементом для составления договоров, приказов, первичных документов, отчетности и т. п. ЭЦП позволяет осуществлять хозяйственную деятельность, целью которой является получение экономических выгод. К тому же электронный документооборот явно способствует экономии как материальных, так и трудовых ресурсов.

А вот аргументировать контролируемость ресурса сложно. Замена подписчика требует изготовления новой ЭЦП, а ограничить право работника уволиться с работы нельзя. Невозможно также продать ЭЦП другому предприятию или обменять ее.

П(С)БУ не содержат понятия контроля, поэтому обратимся к пункту 13 МСБУ 38 «Нематериальные активы». Так, субъект хозяйствования контролирует актив, если он имеет полномочия получать будущие экономические выгоды, поступающие от основного ресурса, и ограничивать доступ других к этим выгодам. Способность субъекта хозяйствования контролировать будущие экономические выгоды от нематериального актива, как правило, следует из юридических прав, которые можно обеспечить в судебном порядке.

Таким образом, предприятие не может гарантировать, что должностное лицо, подпись которого имитирует ЭЦП, не уволится в будущем. Соответственно, нет контроля над будущими экономическими выгодами, которые обещает приобретенная ЭЦП.

ЭЦП используют для документооборота, что можно связать с управлением предприятием. Поэтому стоимость приобретенного ЭЦП будет формировать административные расходы (п. 18 П(С)БУ 16 «Расходы»). Однако отображать их сразу же одной суммой в периоде приобретения ЭЦП неправильно. Ведь расходы на приобретение ЭЦП, осуществленные в определенном отчетном периоде, относятся и к последующим периодам. Поэтому более корректно отобразить всю сумму на счете 39 «Расходы будущих периодов», а уже потом равномерно списывать на счет 92 «Административные расходы».

Налогообложение ЭЦП

Основой для расчета объекта налогообложения налогом на прибыль являются правила бухгалтерского учета (ст. 134 НКУ). Применять разницы, предусмотренные р. ІІІ НКУ, — обязанность плательщиков налога на прибыль с годовым доходом свыше 20 млн грн.

Расходы, связанные с приобретением ЭЦП, влияют на объект обложения налогом на прибыль. Речь идет о той части расходов будущих периодов, которую включили в состав административных. При этом разницы, предусмотренные р. ІІІ НКУ, не будут возникать.

Операция по приобретению ЭЦП является объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. Соответственно, при наличии налоговой накладной, зарегистрированной в Едином реестре налоговых накладных, предприятие имеет право сформировать налоговый кредит по правилу «первого события» (п.п. 198.1, 201.10 НКУ).