Отключить рекламу

Подпишитесь!


06.12.12
2525 9 Печатать

Налоговые последствия аннулирования регистрации плательщика НДС

   Термин «условная поставка» исключен из НК Украины, но сама процедура такой виртуальной поставки осталась, хотя смысловой подтекст ее изменился и далеко не в лучшую сторону для плательщиков НДС. Теперь в последнем налоговом периоде аннулируемой регистрации плательщика НДС подлежат налогообложению не только товары и необоротные активы, но и услуги, которые до момента аннулирования не использованы им в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности.
   
   Как преамбулу к статье отметим, что термин «условная поставка товаров и необоротных активов» действовал до 01.07.2012 г. (дата вступления в силу Закона № 4834) и применялся, согласно п. 184.7 ст 184 разд. V НК Украины, к тем плательщикам НДС, регистрация которых подлежала аннулированию.
   
   Для целей налогообложения «условная поставка» являлась виртуальной операцией, в процессе которой переход права собственности от продавца товаров и необоротных активов к покупателю не происходил и реальные хозяйственные отношения между участниками сделки не возникали. Считалось, что налогоплательщик сам себе продавал остатки не использованных в хозяйственной деятельности товаров и необоротных активов.
   
   После даты вступления в силу Закона № 4834 термин «условная поставка» утратил свое значение. Кроме того, изменился смысловой подтекст нормы п. 184.7 ст. 184 разд. V НК Украины.
   
   Для наглядности приведем в таблице редакцию нормы п. 184.7 ст. 184 разд. V НК Украины до и после 1 июля.
   

до 01.07.2012 г.

после 01.07.2012 г.

Если в последнем отчетном (налоговом) периоде в учете плательщика налога остаются товары и необоротные активы, при приобретении которых суммы налога были включены в налоговый кредит, то плательщик не позднее даты аннулирования его регистрации налоголательщиком обязан признать условную поставку таких товаров и необоротных активов исходя из обычной цены соответствующих товаров или необоротных активов, кроме случаев реорганизации плательщика налога присоединением, слиянием, преобразованием, разделением, выделением согласно закону

Если товары/услуги, необоротные активы, суммы налога по которым были включены в состав налогового кредита, не были использованы в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности, то такой налогоплательщик в последнем налоговом периоде не позднее даты аннулирования его регистрации плательщиком НДС обязан определить налоговые обязательства по таким товарам (услугам), необоротным активам исходя из обычной цены соответствующих товаров (услуг), необоротных активов, кроме случаев анулирования регистрации налогоплательщика вследствие его реорганизации присоединением, слиянием, выделением согласно закону

   
   Определения термину «необоротные активы» НК Украины не дает. Согласно П(С)БУ 2 под необоротными активами подразумеваются все активы хозяйственного субъекта, которые не являются оборотными.
   
   Напомним, что оборотные активы — это денежные средства и их эквиваленты, которые не ограничены в использовании, а также другие активы, предназначенные для реализации или потребления в течение операционного цикла или в течение 12 месяцев с даты баланса.
   
   Однако термины, приведенные «бухгалтерскими» нормативными документами, применяются только для целей налогообложения прибыли (пп. 14.1.84 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины).
   
   Налоговый кодекс Украины не проводит параллели между значениями терминов, употребляемыми для налогообложения прибыли и НДС, поэтому применение «бухгалтерского» значения этого термина для целей обложения НДС — вопрос довольно спорный.
   
   Трактование этого термина приведено Положением № 1954, согласно которому, необоротные активы — это материальные и нематериальные ресурсы, закрепленные за предприятием на правах хозяйственного ведения или оперативного управления для ведения основной деятельности. Срок полезного использования необоротных активов составляет более 1 года или операционного цикла, если он больше года.
   
   По аналогии права, возможно применение аналогичного значения термина для целей обложения НДС.
   
   С учетом вышеприведенного, под обложение НДС подпадают основные средства, прочие необоротные активы (в том числе малоценные необоротные активы), а также нематериальные активы, которые остаются в учете аннулируемого плательщика НДС.
   
   
Что происходит с налоговым кредитом по не использованным в хозяйственной деятельности услугам

   
   Новацией редакции нормы п. 184.7 ст. 184 разд. V НК Украины стало то, что теперь в последнем налоговом периоде аннулируемого плательщика НДС подлежат налогообложению не только товары и необоротные активы, но и услуги, которые до момента аннулирования не использованы им в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности.
   
   Мы уже смирились с тем, что налоговый кредит, который находился в стоимости остатков товаров и необоротных активов на момент аннулирования регистрации плательщика НДС, нужно вернуть в бюджет путем так называемой условной поставки. А вот расширение базы налогообложения в виде стоимости неиспользованных услуг вызывает недоумение.
   
   Согласно пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины под поставкой услуг подразумевается их потребление в процессе совершения определенного действия. В отличие от материальных ценностей, фактически оказанная услуга не может оставаться непотребленной по своей правовой природе.
   
   Нормы ст. 189 разд. V НК Украины предоставляют налогоплательщику право на налоговый кредит по дате первого из двух событий, произошедших ранее (по дате фактической поставки или по дате, на которую приходится предоплата).
   
   С учетом этого, у налогоплательщика на момент аннулирования его регистрации может оставаться сумма дебиторской задолженности по оплаченным, но не полученным товарам, услугам, необоротным активам, в составе которой сумма НДС была отнесена в налоговый кредит.
   
   Однако нормы п. 184.7 ст. 184 разд. V НК Украины не обязывают аннулируемого налогоплательщика в последнем отчетном периоде включать в базу налогообложения суммы авансов в оплату стоимости неполученных товаров, услуг, необоротных активов. Тогда в чем же смысл новации?
   
   Согласно пп. 14.1.185 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины к поставке услуг относится все, что не является поставкой товаров. Поэтому к услугам для целей налогообложения относятся также работы и стоимость оперативной аренды. Следовательно, новая редакция нормы п. 184.7 ст. 184 разд. V НК Украины может быть применима к стоимости ремонта, модернизации, улучшения необоротных активов, остающихся в учете аннулируемого плательщика НДС.
   
   
Кто не признает поставку по товарам, услугам и необоротным активам в случае аннулирования плательщиком НДС

   
   Согласно п. 184.7 ст. 184 разд. V НК Украины, в случаях реорганизации плательщика НДС присоединением, слиянием, преобразованием, разделением и выделением плательщики НДС, регистрация которых аннулируется, налоговое обязательство на сумму оставшихся товаров, необоротных активов и услуг, не потребленных на момент аннулирования регистрации не определяют.
   
   Что имеется в виду? Реорганизация предприятия, согласно ст. 104 ГК Украины, подразумевает прекращение юридического лица в результате передачи всего своего имущества, прав, обязательств другим юридическим лицам — правопреемникам или в результате ликвидации. Под реорганизацией понимаются слияние, присоединение, деление, преобразование юридических лиц.
   
   Слияние представляет собой операцию, в результате которой вновь образованное лицо регистрируется после государственной регистрации юридических лиц, прекращающихся в результате слияния (п. 14 ст. 37 Закона о госрегистрации).
   
   В процессе деления вновь образованные юридические лица регистрируются после государственной регистрации лица, прекращающегося в результате разделения (п. 15 ст. 37 Закона о госрегистрации).
   
   Присоединением считается операция, которая заканчивается после государственной регистрации юридических лиц, прекращающихся в результате присоединения (п. 12 ст. 37 Закона о госрегистрации).
   
   Под преобразованием юридического лица, согласно ст. 108 ГК Украины, понимается изменение его организационно-правовой формы. В случае преобразования к новому лицу переходят все имущество, все права и обязательства предыдущего лица. Преобразование считается завершенным с момента государственной регистрации вновь образованного юридического лица и государственной регистрации прекращения преобразуемого юридического лица (п. 16 ст. 37 Закона о госрегистрации).
   
   Заметим, что операцию реорганизации юридических лиц пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 разд. V НК Украины не рассматривает как объект налогообложения. Соответственно нормы п. 184.7 ст. 184 разд. V НК Украины освобождают от налогообложения имущество аннулируемого плательщика, прекращение которого связано с реорганизацией.
   
   Кроме того, согласно п. 199.6 ст. 199 разд. V НК Украины, сумма переданного в процессе реорганизации имущества не участвует в распределении налогового кредита реорганизованного налогоплательщика.
   
   
Активы, подпадающие под поставку при аннулировании плательщика НДС

   
   Проанализируем ключевые моменты нормы п. 184.7 ст. 184 разд. V НК Украины.
   
   1. Налоговое обязательство определяется по тем товарам, услугам, необоротным активам:
   
   - которые остались не использованными в хозяйственной деятельности в налогооблагаемых операциях;
   - по которым плательщик воспользовался правом на налоговый кредит.
   
   2. Налоговое обязательство по неиспользованным товарам, необоротным активам и услугам определяется исходя из их обычной стоимости.
   
   3. Налоговое обязательство по неиспользованным товарам, необоротным активам и услугам определяется в последнем налоговом периоде.
   
   Таким образом, налоговое обязательство не определяется по товарам, услугам, необоротным активам, которые приобретены:
   
   - у лица, не зарегистрированного плательщиком НДС;
   - лицом до момента его регистрации плательщиком НДС.
   
   
Нюансы определения обычной цены при поставке в случае аннулирования плательщика НДС

   
   Согласно разделу ХIХ НК Украины обычные цены до 01.01.2013 г. определяются исходя из норм п. 1.20 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли, где приведены различные способы определения обычной цены. Остановимся на тех из них, которые, на наш взгляд, применимы для определения базы налогообложения.
   
   1. Как правило, обычной ценой считается договорная цена. Если не доказано обратное, то считается, что обычная цена должна отвечать уровню справедливой рыночной стоимости, то есть цены, сложившейся в конкретном регионе в конкретный момент поставки идентичных или однородных товаров.
   
   2. Обычная цена может определяться исходя из договорной стоимости поставки партий идентичных или однородных товаров с учетом сезонных скидок, действующих в сопоставимых условиях реализации.
   
   3. При цене, подлежащей государственному регулированию, обычной считается цена с учетом принципов такого регулирования.
   
   4. При невозможности установить обычную стоимость товаров и необоротных активов приведенными выше методами используются правила, установленные национальными стандартами бухгалтерского учета и национальными стандартами по вопросам оценки имущества и имущественных прав.
   
   5. Методы определения обычных цен на товары, которые продаются плательщиками налога — естественными монополистами, устанавливаются Кабинетом Министров Украины.
   
   Обязанность доказательства не соответствия применяемой цены уровню обычных цен возлагается на налоговый орган.
   
   Нормы пп. 1.20.10 п. 1.20 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли содержат предостережение о применении налоговыми органами «обычной цены» для начисления налоговых обязательств непрямыми (косвенными) методами.
   
   Заметим, что до вступления в силу НК Украины уплачивать налоговое обязательство, исчисленное непрямыми методами, разрешалось только в судебном порядке (пп. 4.3.5 п. 4.3 ст. 4 Закона № 2181). Аналогичная норма содержится в п. 39.15 ст. 39 разд. I НК Украины.
   
   Тот факт, что ст. 39 разд. I НК Украины вступает в силу только с 01.01.2013 г., позволял налоговым органам применять непрямые методы начисления налогового обязательства без обращения в суд. Однако с 01.07.2012 г. (даты вступления в силу п. 8 подразд. 10 разд ХХ НК Украины) непрямые методы для начисления контролирующими органами налоговых обязательств с использованием обычной цены применению не подлежат.
   
   В практике применения нормы п. 184.7 ст. 184 разд. V НК Украины имеют место случаи, когда необоротные активы приобретались неплательщиком НДС и, соответственно, налоговый кредит по таким необоротным активам отсутствовал. А ремонт, модернизация и улучшения таких необоротных активов проводились в периоде, когда такое лицо находилось в статусе плательщика НДС и, соответственно, такой налогоплательщик имел право на налоговый кредит. По мнению автора статьи, в этом случае налоговые обязательства в последнем налоговом периоде должны определяться аннулируемым плательщиком исходя из обычной стоимости только улучшений необоротного актива. При этом, используя нормы п. 1.20 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли, обычной можно считать стоимость улучшений такого необоротного актива за минусом стоимости накопленной амортизации за время использования таких улучшений.
   
   
Отражение поставки в случае аннулирования плательщика НДС в налоговой отчетности

   
   Налогообложение остатков товаров и необоротных активов проводится в последнем отчетном периоде, не позднее даты аннулирования регистрации плательщика НДС.
   
   Согласно п. 202.1 ст. 202 разд. V НК Украины налоговым периодом для плательщика НДС, регистрация которого аннулируется в иной день, нежели последний день календарного месяца, является период начиная с первого дня такого месяца и заканчивая днем аннулирования.
   
   При этом возникает вопрос: какой период является последним для плательщика, который использовал квартальный налоговый период — месячный или квартальный?
   
   Согласно п. 184.6 ст. 184 разд. V НК Украины последним налоговым периодом является период, начинающийся со дня, следующего за последним днем предыдущего налогового периода, и заканчивающийся днем аннулирования регистрации плательщика НДС. Из этой нормы можно сделать вывод, что статус поквартального плательщика НДС сохраняется за ним до даты аннулирования его регистрации.
   
   Налогообложение остатков товаров, услуг, необоротных активов оформляется налоговой накладной. Согласно пока еще действующей редакции Порядка № 1379 налоговая накладная выписывается с отметкой типа причины «10», по которой оба экземпляра налоговой накладной остаются у плательщика НДС. Регистрации в Едином реестре налоговых накладных такая налоговая накладная не подлежит (п. 4 Порядка № 1246).
   
   В поле, предназначенном для указания индивидуального налогового номера покупателя и номера свидетельства плательщика налога, проставляется «0» (пп. 8.3 п. 8 Порядка № 1379).
   
   Согласно пп. 9.4 п. 9 Порядка № 1002, в Реестре выданных и полученных налоговых накладных налоговая накладная, выписанная с типом причины «10», отражается со значением ПН10.
   
   В Налоговой декларации по НДС, утвержденной Порядком № 1492, налоговое обязательство по остаткам товаров, услуг, необоротных активов отражается в строке 1.
   
   В приложении Д5 (к строке 1 Налоговой декларации по НДС) сумма налогового обязательства отражается в строке «Інші». При этом, на наш взгляд, сумма из этой строки в строку «постачання необоротних активів» приложения Д5 не переносится, так как такая операция не имеет ничего общего с реальной поставкой необоротных активов.
   
   Сроки подачи декларации установлены п. 49.19 ст. 49 гл. 2 разд. II НК Украины и составляют для месячного налогового периода 20 календарных дней, следующих за последним календарным днем налогового месяца, а для плательщиков налога с квартальным периодом — 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем налогового периода (квартала).
   
   Последний календарный день в последнем налоговом периоде может не совпадать с последним календарным днем, однако декларация подается в сроки, установленные п. 49.19 ст. 49 гл. 2 разд. II НК Украины.
   
   Предельный срок подачи Налоговой декларации по НДС переносится, если он приходится на праздничный или нерабочий день (п. 49.20 ст. 49 гл. 2 разд. II НК Украины).
   
   Сроки уплаты согласованного налогового обязательства, согласно п. 57.1 ст. 57 гл. 4 разд. II НК Украины, составляют 10 календарных дней, следующих за последним днем установленного для подачи Налоговой декларации в орган ГНС.
   
   Налоговый кодекс Украины не предусматривает переноса сроков уплаты согласованного налогового обязательства, если предельный день такого срока приходится на праздничный или нерабочий день.
   
   Список использованных документов
   
   ГК Украины — Гражданский кодекс Украины
   НК Украины — Налоговый кодекс Украины
   Закон № 2181 — Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» (утратил силу)
   Закон № 4834 — Закон Украины от 24.05.2012 г. № 4834-VI «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно усовершенствования некоторых налоговых норм»
   Закон о госрегистрации — Закон Украины от 15.05.2003 г. № 755-IV «О государственной регистрации юридических лиц и физических лиц — предпринимателей»
   Закон о налогообложении прибыли — Закон Украины от 28.12.1994 г. № 334/94-ВР «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97-ВР (утратил силу частично)
   Положение № 1954 — Положение о порядке отнесения имущества к такому, которое включается в состав целостного имущественного комплекса государственного предприятия, утвержденное приказом Фонда госимущества Украины от 29.12.2010 г. № 1954
   Порядок № 1002 — Порядок ведения реестра выданных и полученных налоговых накладных, утвержденный приказом ГНАУ от 24.12.2010 г. № 1002
   Порядок № 1246 — Порядок ведения Единого реестра налоговых накладных, утвержденный Постановлением КМУ от 29.12.2010 г. № 1246
   Порядок № 1379 — Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина Украины от 01.11.2011 г. № 1379
   Порядок № 1492 — Порядок заполнения и представления налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом Минфина Украины от 25.11.2011 г. № 1492
   П(С)БУ 2 — Положение (стандарт) бухгалтерского учета 2 «Баланс», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.03.1999г. № 87
   
   Остапенко Наталья
   Экспресс Анализ № 48 (882) (Ноябрь 2012)

По материалам www.consult.kharkov.ua
Теги
Отключить рекламу
Комментарии
  • Pyka 3AKOHA
06.12.12 22:10

Логика в этом есть, хотя и "натянутая". Т.е. как я понял, если предприятие сделало предоплату, скажем, за аренду на месяц вперёд, получило по первому событию НН и сформировало налоговый кредит, и в этом же месяце аннулировало свидетельство, то следует разделить налоговый кредит на 30-ть дней и сформировать "условную продажу" на количество дней, после которого предприятие уже не будет плательщиком НДС. Если же услуга имеет длительный характер, то здесь пересчёт не нужен.

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Таня
06.12.12 22:48

А как-же коммунальные услуги ? Поставщик этим заниматься не будет ?

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Лепесток
06.12.12 22:49

Неиспользованными ( в хоз.деят-ти) могут быть услуги в составе сб/ст. произведенного, но не реализованного товара. Неужели и эти услуги нужно вычленять и облагать?!!

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Pyka 3AKOHA
06.12.12 23:21

Нет, я думаю что нет, так как стоимость таких услуг уже входит в стоимость ТМЦ, которые имеются на остатке незавершёнки или в готовой продукции. Т.е. дважды проводить "условную продажу" это слишком. Главное убедить в этом налогового инспектора...

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • * 8577 *
06.12.12 23:36

Так что теперь аннулировал гнус эту бумажку - плати на каждые 12 тыс. в казну по 2 тыс ) , а потом получил через 5 дней - -уже опять не платишь = это прям бизнес госов получается)))

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Лепесток
07.12.12 00:05

Pyka 3AKOHA, ведь в сб/ст. нереализованной продукции входят и безНДС-ные позиции: з/п, ЕСВ. Поэтому, логично было бы начислить НО на те составляющие продукции, кот. приобретались с НДС: материалы, услуги подрядчиков, аренды и т.п. Правда, как в таком случае выписывать н.н. - не понятно ...

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Pyka 3AKOHA
07.12.12 00:38

Согласен с Вами. Но только налоговую накладную составлять вовсе не обязательно, так как это не обычная продажа, а "условная". Главное чтобы данная сумма нашла отражение в декларации по НДС.

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • бабушка
07.12.12 02:48

Наше предприятие в настоящее время не работает. В сентябре месяце налоговая анулировала наше свидетельство плательщика НДС. Нас в известность не поставило. В ноябре месяце при сдачи декларации за октябрь мы узнали об анулировании свидетальства. На балансе остались ОФ приобретенные в 2003 - 2006 г.г. Кто знает , подскажите пожайлуста , как мне поступить с начисление НДС на остаточную стоимость. Заранее большое спасибо.

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Irina
07.12.12 03:34

Аналогичная ситуация была несколько лет назад. Чтоб не начислять НО на условную продажу, ОФ списали задним числм (моральный и физ. износ), сдали уточн. баланс в Статистику. Амортизацию не начисляли, поэтому на прибыль не отразилось.

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
Комментирование новости отключено
Для того, чтоб распечатать текст необходимо авторизоваться или зарегистрироваться