Закриваємо 2017 рік

Закриваємо доходи/витрати поточного періоду

Для того щоб визначити фінрезультат за звітний період, необхідно закрити (списати) доходи і витрати за цей період на фінрезультат звітного періоду (рахунок 79).

За кредитом рахунка 79 відображають суми в порядку закриття рахунків обліку доходів. За дебетом — суми в порядку закриття рахунків обліку витрат.

На рахунку 79 облік ведуть у розрізі субрахунків (791 «Результат операційної діяльності», 792 «Результат фінансових операцій», 793 «Результат від іншої діяльності»).

Нараховуємо поточний податок на прибуток

Для того щоб правильно нарахувати податок на прибуток у бухобліку, просто взяти суму з декларації з податку на прибуток не достатньо. Адже при розрахунку податку на прибуток застосовують правила ПКУ. Водночас бухприбуток визначається згідно з положеннями (стандартам) бухобліку. Звісно, після того як податковоприбутковий облік став ґрунтуватися на даних обліку бухгалтерського, список різниць скоротився. Але все-таки вони є. Це і породжує необхідність відображення у фінзвітності різниць шляхом розрахунку відстроченого податку на прибуток.

П(С)БО 17 (п. 3) установлює такий алгоритм визначення витрат (доходів) з податку на прибуток:

Хто зобов’язаний рахувати, а кому можна не рахувати ВПА-ВПЗ? Відстрочений податок на прибуток (ВПЗ і ВПА) визначають платники податку на прибуток. Щоправда, серед них є ті «щасливчики», які звільнені від цієї морочливої процедури.

Від розрахунку відстрочених податків звільнені платники податку на прибуток — суб’єкти малого підприємництва, які керуються вимогами П(С)БО 25.

У ряд. 2300 «Податок на прибуток» ф. № 2-м і ф. № 2-мс вони показують суму податку на прибуток, який визначають у розмірі податку на прибуток за звітний період (п. 5.8 розд. ІІ, п. 2.6 розд. ІІІ П(С)БО 25).

При цьому, як ви знаєте, на сьогодні податковий облік як такий залишився тільки у високодохідних підприємств і малодохідників-добровольців.

У зв’язку із цим виходить, що відстрочені податки (ВПА і ВПЗ) рахують:

— високодохідники, що не є суб’єктами малого підприємництва;

— малодохідники — несуб’єкти малого підприємництва, які не відмовилися від застосування податкових різниць, передбачених ПКУ (не зробили в декларації з податку на прибуток відповідну позначку).

Малодохідні платники податку на прибуток — несуб’єкти малого підприємництва, які не проводять коригування фінрезультату на суму всіх різниць (відмовилися від застосування податкових різниць), зазвичай, не повинні розраховувати відстрочений податок на прибуток. Тобто в них витрати (дохід) з податку на прибуток (ряд. 2300 Звіту про фінрезультати) збігатимуться із сумою податку з прибуткової декларації.

Але такі платники все одно можуть зіткнутися з розрахунком відстрочених податків. Наприклад, підставою для визначення ВПА може стати наявність збитків минулих років, які зменшуватимуть фінансовий результат для цілей оподаткування в наступних періодах (п. 8 П(С)БО 17). ВПА визнають у разі очікування в майбутньому прибутку, достатнього для відшкодування збитків.

Також є ще й різниці, перелічені в підрозд. 4 розд. ХХ ПКУ (але вони переважно не призводять до виникнення тимчасових різниць, що тягнуть за собою розрахунок ВПА і ВПЗ).

Як рахувати ВПА-ВПЗ? Алгоритм такий:

1. Потрібно проаналізувати дані балансу і порівняти балансову вартість активів і зобов’язань з їх з податковою базою. Але зауважте: брати до уваги слід лише ті розбіжності, які носять тимчасовий характер.

Тимчасові різниці виникають у поточному звітному періоді й анулюються в одному або декількох подальших звітних періодах.

Постійні різниці — це різниці, які не будуть ураховані в майбутніх періодах. Ці різниці не призводять до утворення ВПА і ВПЗ.

Наведемо приклад. У підприємства на кінець звітного року значиться об’єкт основних засобів невиробничого призначення. У цьому випадку податкова база об’єкта дорівнює 0. Адже згідно з п.п. 138.3.2 ПКУ він не амортизується і його залишкова вартість в умовному податковому балансі відсутня.

У бухобліку балансова вартість цього активу в результаті нарахування амортизації потрапить до складу витрат, а в податковому обліку витрати на суму амортизації такого об’єкта не збільшаться ніколи. Отже, отримана різниця між залишковими вартостями об’єкта — постійна, а не тимчасова. Вона не приймається при розрахунку ВПЗ і ВПА.

А ось коли б йшлося про виробничі основні засоби, то різниця між податковою і бухгалтерською вартостями (що виникла, наприклад, у результаті застосування різних методів амортизації в податковому і бухгалтерському обліку) була б тимчасовою.

Найчастіше на практиці тимчасові різниці виникають за нематеріальними активами, виробничими основними засобами, а також за забезпеченнями майбутніх витрат і платежів.

Тимчасові різниці бувають двох видів:

— тимчасові різниці, що підлягають вирахуванню, — призводять до зменшення податкового прибутку (збільшення податкового збитку) в майбутніх періодах і є базою для розрахунку ВПА (визначається, як тимчасова різниця х 18 %);

— тимчасові різниці, що підлягають оподаткуванню, — підлягають включенню в податковий прибуток (зменшують збиток) у майбутніх періодах і є базою для розрахунку ВПЗ (визначається, як тимчасова різниця х 18 %).

2. Визначаємо власне відстрочені податкові активи і зобов’язання. Для цього потрібно помножити розраховані величини тимчасових різниць (що відповідно підлягають вирахуванню й оподаткуванню) на ставку податку на прибуток, що діє наступного року (п. 12 П(С)БО 17).

3. Далі відстрочені податкові активи і зобов’язання потрібно «згорнути». Для цього загальну суму розрахованих активів порівнюють із загальною сумою розрахованих податкових зобов’язань. У баланс потрапить тільки те, що «переважить» , тобто виявиться більше.

Для відстрочених податкових активів призначений ряд. 1045 активу балансу. Для зобов’язань відповідно — ряд. 1500 пасиву балансу.

4. Далі власне проводимо розрахунок витрат з податку на прибуток, використовуючи наведену вище формулу:

Витрати з податку на прибуток = поточний податок на прибуток + ∆ ВПЗ - ∆ ВПА.

Отриманий результат відображаємо в ряд. 2300 Звіту про фінрезультати (ф. № 2) за 2017 рік.

Таким чином, у балансі підприємства на 31.12.2017 р. у статті «Відстрочені податкові активи» (ряд. 1045) ) повинна стояти сума 1800.

Визначимо суму зміни ВПА за 2017 рік:

1800 (залишок ВПА на 31.12.17 р.) - 2000 грн. (залишок ВПА на 01.01.17 р.) = -200 грн. (зменшення ВПА за 2017 рік).

Тепер визначаємо витрати з податку на прибуток:

18000 - (1800 - 2000) = 18200. Цю суму відображаємо в ряд. 2300 Звіту про фінрезультати.

У бухобліку робимо проводки:

Дт 98 Кт 17 — 200;

Дт 98 Кт 641/Податок на прибуток — 18000;

Дт 791 Кт 98 — 18200.

Щоб усе стало ще зрозуміліше, порядок нарахування поточного податку на прибуток і відстрочених податків проілюструємо числовими прикладами (див. таблицю нижче). При цьому припустимо, що протягом року в підприємства не було змін ВПА і ВПЗ, які підлягають відображенню на рахунках власного капіталу, а поточний податок на прибуток, відображений у декларації, складає 700 грн.

Після того як податок на прибуток розрахований і нарахований, потрібно показати залік суми сплаченого «дивідендного» авансового внеску у зменшення податкового зобов’язання з податку на прибуток.

Сплату «дивідендного» авансу підприємства відображають записом Дт аналітичного субрахунку до рахунка 64 (наприклад, 641/«Авансовий внесок при виплаті дивідендів») — Кт субрахунку 311 «Поточні рахунки в національній валюті». Відповідно, залік авансу в рахунок нарахованого зобов’язання показують записом: Дт 641/«Розрахунки з податку на прибуток» — Кт 641/«Авансовий внесок при виплаті дивідендів».

Закриваємо рахунок 79

Чинне законодавство жорстко не регламентує, з якою періодичністю бухгалтер повинен закривати рахунок обліку фінансових результатів і списувати сальдо відповідних субрахунків.

У будь-якому разі одним із завершальних записів грудня, після списання на субрахунки рахунка 79 усіх сум у порядку закриття рахунків доходів і витрат, буде закриття сальдо субрахунків рахунка 79.

Для цього зіставляють обороти за дебетом і кредитом рахунка 79 і визначають сальдо на кінець періоду. Тут можливі такі результати:

— отриманий підприємством прибуток від операційної, фінансової та іншої діяльності (кредитове сальдо за субрахунками 791, 792, 793) — відносять на збільшення нерозподіленого прибутку (зменшення непокритого збитку): Дт 791, 792, 793 — Кт 441 (442);

— збиток від операційної, фінансової та іншої діяльності — направляють у зменшення нерозподіленого прибутку (збільшення непокритого збитку) записами: Дт 441 (442) — Кт 791, 792, 793.

Зазначимо, що на рахунку 79 облік ведуть у розрізі субрахунків.

У зв’язку із цим можлива ситуація, коли за одним із субрахунків був отриманий результат — прибуток, а за іншим — збиток. У цьому випадку треба закрити кожен субрахунок рахунка 79 на відповідний субрахунок 441 або субрахунок 442.

Потім визначити підсумкове сальдо на субрахунках 441 і 442.