Закрываем 2017 год

Закрываем доходы/расходы текущего периода

Для того чтобы определить финрезультат за отчетный период, необходимо закрыть (списать) доходы и расходы за этот период на финрезультат отчетного периода (счет 79).

По кредиту счета 79 отражают суммы в порядке закрытия счетов учета доходов. По дебету — суммы в порядке закрытия счетов учета расходов.

На счете 79 учет ведут в разрезе субсчетов (791 «Результат операционной деятельности», 792 «Результат финансовых операций», 793 «Результат от прочей деятельности»).

Начисляем текущий налог на прибыль

Для того чтобы правильно начислить налог на прибыль в бухучете, просто взять сумму из декларации по налогу на прибыль не достаточно. Ведь при расчете налога на прибыль применяют правила НКУ. В то же время бухприбыль определяется согласно положениям (стандартам) бухучета.

Конечно, после того как налоговоприбыльный учет стал основываться на данных бухгалтерского учета, список разниц сократился. Но все же они есть. Это и порождает необходимость отражения в финотчетности возникших разниц путем расчета отсроченного налога на прибыль.

П(С)БУ 17 (п. 3) устанавливает следующий алгоритм определения расходов (доходов) по налогу на прибыль:

Кто обязан считать, а кому можно не считать ОНА-ОНО? Отсроченный налог на прибыль (ОНО и ОНА) определяют плательщики налога на прибыль. Правда, среди них есть те «счастливчики», которые освобождены от этой хлопотной процедуры.

От расчета отсроченных налогов освобождены плательщики налога на прибыль — субъекты малого предпринимательства, которые руководствуются требованиями П(С)БУ 25.

В стр. 2300 «Податок на прибуток» ф. № 2-м и ф. № 2-мс они показывают сумму налога на прибыль, которую определяют в размере налога на прибыль за отчетный период (п. 5.8 разд. ІІ, п. 2.6 разд. ІІІ П(С)БУ 25).

При этом, как вы знаете, на сегодняшний день налоговый учет как таковой остался только у высокодоходных предприятий и малодоходников-добровольцев.

В связи с этим получается, что отсроченные налоги (ОНА и ОНО) считают:

— высокодоходники, не являющиеся субъектами малого предпринимательства;

— малодоходники — несубъекты малого предпринимательства, которые не отказались от применения налоговых разниц, предусмотренных НКУ (не сделали в декларации по налогу на прибыль соответствующую отметку).

Малодоходные плательщики налога на прибыль — несубъекты малого предпринимательства, которые не проводят корректировки финрезультата на сумму всех разниц (отказались от применения налоговых разниц), как правило, не должны рассчитывать отсроченный налог на прибыль. То есть у них расход (доход) по налогу на прибыль (стр. 2300 Отчета о финрезультатах) будет совпадать с суммой налога из прибыльной декларации.

Но такие плательщики все равно могут столкнуться с расчетом отсроченных налогов. Например, основанием для определения ОНА может стать наличие убытков прошлых лет, которые будут уменьшать финансовый результат для целей налогообложения в следующих периодах (п. 8 П(С)БУ 17). ОНА признают в случае ожидания в будущем прибыли, достаточной для возмещения этих убытков.

Также есть еще и разницы, перечисленные в подразд. 4 разд. ХХ НКУ (но они в основном не приводят к возникновению временных разниц, влекущих за собой расчет ОНА и ОНО).

Как считать ОНА-ОНО? Алгоритм такой:

1. Нужно проанализировать данные баланса и сравнить балансовую стоимость активов и обязательств с их с налоговой базой. Но учтите: брать во внимание следует лишь те расхождения, которые носят временный характер.

Временные разницы возникают в текущем отчетном периоде и аннулируются в одном или нескольких последующих отчетных периодах.

Постоянные разницы — это разницы, которые не будут учтены в будущих периодах. Эти разницы не приводят к образованию ОНА и ОНО.

Приведем пример. У предприятия на конец отчетного года числится объект основных средств непроизводственного назначения. В этом случае налоговая база объекта равна 0. Ведь согласно п.п. 138.3.2 НКУ он не амортизируется и его остаточная стоимость в условном налоговом балансе отсутствует.

В бухучете балансовая стоимость этого актива в результате начисления амортизации попадет в состав расходов, а в налоговом учете расходы на сумму амортизации такого объекта не увеличатся никогда. Следовательно, полученная разница между остаточными стоимостями объекта — постоянная, а не временная. Она не принимается при расчете ОНО и ОНА.

А вот если бы речь шла о производственных основных средствах, то разница между налоговой и бухгалтерской стоимостями (возникшая, например, в результате применения разных методов амортизации в налоговом и бухгалтерском учете) была бы временной.

Чаще всего на практике встречаются временные разницы по нематериальным активам, производственным основным средствам, а также по обеспечениям предстоящих расходов и платежей.

Временные разницы бывают двух видов:

— временные разницы, подлежащие вычитанию, — приводят к уменьшению налоговой прибыли (увеличению налогового убытка) в будущих периодах и являются базой для расчета ОНА (определяется как временная разница х 18 %);

— временные разницы, подлежащие налогообложению, — подлежат включению в налоговую прибыль (уменьшают убыток) в будущих периодах и являются базой для расчета ОНО (определяется как временная разница х 18 %).

2. Определяем собственно отсроченные налоговые активы и обязательства. Для этого нужно умножить рассчитанные величины временных разниц (соответственно подлежащих вычитанию и налогообложению) на действующую в следующем году ставку налога на прибыль (п. 12 П(С)БУ 17).

3. Далее отсроченные налоговые активы и обязательства нужно «свернуть». Для этого общую сумму рассчитанных активов сравнивают с общей суммой рассчитанных налоговых обязательств. В баланс попадет только то, что «перевесит» , т. е. окажется больше.

Для отсроченных налоговых активов предназначена стр. 1045 актива баланса. Для обязательств — стр. 1500 пассива баланса соответственно.

4. Далее собственно проводим расчет расходов по налогу на прибыль, используя вышеприведенную формулу:

Расходы по налогу на прибыль = текущий налог на прибыль + ∆ОНО - ∆ОНА.

Полученный результат отражаем в стр. 2300 Отчета о финрезультатах (ф. № 2) за 2017 год.

Таким образом, в балансе предприятия на 31.12.2017 г. в статье «Отсроченные налоговые активы» (стр. 1045) должна стоять сумма 1800.

Определим сумму изменения ОНА за 2017 год:

1800 (остаток ОНА на 31.12.17 г.) - 2000 грн. (остаток ОНА на 01.01.17 г.) = -200 грн. (уменьшение ОНА за 2017 год).

Теперь определяем расходы по налогу на прибыль:

18000 - (1800 - 2000) = 18200. Эту сумму отражаем в стр. 2300 Отчета о финрезультатах.

В бухучете делаем проводки:

Дт 98 Кт 17 — 200;

Дт 98 Кт 641/Налог на прибыль — 18000;

Дт 791 Кт 98 — 18200.

Чтобы все стало еще понятнее, порядок начисления текущего налога на прибыль и отсроченных налогов проиллюстрируем числовыми примерами (см. таблицу ниже). При этом предположим, что в течение года у предприятия не было изменений ОНА и ОНО, которые подлежат отражению на счетах собственного капитала, а текущий налог на прибыль, отраженный в декларации, составляет 700 грн.

После того как налог на прибыль рассчитан и начислен, нужно показать зачет суммы уплаченного «дивидендного» авансового взноса в уменьшение налогового обязательства по налогу на прибыль.

Уплату «дивидендного» аванса предприятия отражают записью Дт аналитического субсчета к счету 64 (например, 641/«Авансовый взнос при выплате дивидендов») — Кт субсчета 311 «Текущие счета в национальной валюте». Соответственно, зачет аванса в счет начисленного обязательства показывают записью: Дт 641/«Расчеты по налогу на прибыль» — Кт 641/«Авансовый взнос при выплате дивидендов».

Закрываем счет 79

Действующее законодательство жестко не регламентирует, с какой периодичностью бухгалтер должен закрывать счет учета финансовых результатов и списывать сальдо соответствующих субсчетов.

В любом случае одной из заключительных записей декабря, после списания на субсчета счета 79 всех сумм в порядке закрытия счетов доходов и расходов, будет закрытие сальдо субсчетов счета 79.

Для этого сопоставляют обороты по дебету и кредиту счета 79 и определяют сальдо на конец периода. Здесь возможны такие результаты:

— полученную предприятием прибыль от операционной, финансовой и прочей деятельности (кредитовое сальдо по субсчетам 791, 792, 793) — относят на увеличение нераспределенной прибыли (уменьшение непокрытого убытка): Дт 791, 792, 793 — Кт 441 (442);

— убыток от операционной, финансовой и прочей деятельности — направляют в уменьшение нераспределенной прибыли (увеличение непокрытого убытка) записями: Дт 441 (442) — Кт 791, 792, 793.

Заметим, что на счете 79 учет ведут в разрезе субсчетов.

В связи с этим возможна ситуация, когда по одному из субсчетов был получен результат — прибыль, а по другому — убыток. В этом случае следует закрыть каждый субсчет счета 79 на соответствующий субсчет 441 или субсчет 442.

Затем определить итоговое сальдо на субсчетах 441 и 442.«Свернуть» его на тот счет, сальдо по которому окажется больше.