Вимкнути рекламу

Підпишіться!


Бухгалтер 911, лютий, 2019/№8
Друкувати

Дивіденди: ситуації «з перчиком»

Казанова Марина, налоговый эксперт, CAP
Із загальними правилами виплати дивідендів ми вже розбиралися*. Але іноді на практиці трапляються різні «нестандартні» ситуації. Наприклад, учасникові виплачуються дивіденди в «натуральній» формі або засновник бажає погасити дивідендами отриману позику. А може, учасники взагалі вирішили відмовитися від дивідендів і спрямувати їх на збільшення статутного капіталу? Цим ситуаціям і присвячена стаття.

* Стаття «Виплачуємо дивіденди: основні акценти — 2019» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 5).

Дивіденди в «натуральній» формі

Ситуація. Чи можна виплатити засновникам дивіденди в «натуральній» формі? Якщо можна, то як відображати в обліку такі виплати?

Відразу зазначимо: акціонерні товариства (АТ) виплачувати дивіденди в «натуральній» формі не мають права. Вони зобов’язані виплачувати дивіденди виключно грошовими коштами (ч. 1 ст. 30 Закону про АТ**). Більше того, для АТ неможливі й будь-які «заліки» за дивідендами (наприклад, не можна зараховувати дивіденди в рахунок виданої позики засновникові). Пов’язано це з тим, що АТ здійснює виплату дивідендів через депозитарну систему або безпосередньо акціонерам. При цьому «безпосередньо акціонерам» означає перерахування дивідендних виплат на банківські рахунки одержувачів та/або поштовим переказом на адреси акціонерів.

** Закон України «Про акціонерні товариства» від 17.09.2008 р. № 514-VI.

А ось у ТОВ виплата дивідендів у «натуральній» формі можлива. Статтею 26 Закону про ТОВ*** установлено, що товариство виплачує дивіденди грошовими коштами, якщо іншого не встановлено одностайним рішенням загальних зборів учасників, у яких взяли участь усі учасники товариства. Це означає, що для виплати ТОВ дивідендів у «натуральній» формі, по-перше, на загальних зборах мають бути присутніми всі учасники (або їх представники), а по-друге, потрібно всім цим учасникам проголосувати «за».

*** Закон України «Про товариства з обмеженою та додатковою відповідальністю» від 06.02.2018 р. № 2275-VIII.

За великим рахунком, якщо ви ще не коригували свій статут під новий Закон про ТОВ і в ньому містяться умови про «натуральну» виплату дивідендів, то до 17.06.2019 р. ви можете ще виплачувати дивіденди в «натуральній» формі без дотримання вимог про одностайне рішення загальних зборів учасників (п. 3 гл. VIII Закону про ТОВ).

Не можуть виплачувати й отримувати дивіденди в «натуральній» формі підприємства-єдиноподатники (за винятком групи 4), оскільки для них заборонено «негрошові» розрахунки.

Але! Зверніть увагу. На практиці найчастіше, якщо планують здійснити «натуральну» виплату дивідендів, використовують «заліковий» варіант. Його суть полягає в тому, що за протоколом зборів учасників виплата дивідендів здійснюється в грошовій формі (а не в «натуральній»). Далі товариство здійснює «звичайний» продаж товарів/запасів основних засобів учасникам, а потім проводиться залік взаємних вимог за ст. 601 ЦКУ. Цей варіант «прозоріший» і з позиції оформлення такої виплати, і для оподаткування, і не потребує одностайного рішення учасників ТОВ, як для виплати дивідендів у «натуральній» формі.

Тому саме «заліковий» варіант обліку «натуральної» виплати дивідендів далі й розглянемо.

Бухгалтерський облік. У бухобліку операцію з виплати дивідендів у «натуральній» формі «за заліковим» варіантом відображаємо так:

1) нараховуємо дивіденди в грошовій формі (Дт 441 — Кт 443, Дт 443 — Кт 671);

2) відображаємо операцію продажу майна (товарів/запасів/основних засобів). Наприклад, у разі розрахунку товаром будуть проводки — Дт 671 — Кт 702, Дт 702 — Кт 641, Дт 902 — Кт 281;

3) проводимо залік взаємних вимог (зараховуємо заборгованість перед учасниками за дивідендами в рахунок заборгованості учасників за придбаним майном) — Дт 671 — Кт 361.

Податок на прибуток. Дивідендний авансовий внесок (ДАВ). Актуальний при виплаті дивідендів учасникам — юрособам. Оскільки дивіденди нараховуватимуться в грошовій формі, то застосовуються ті ж правила, що й при виплаті «грошових» дивідендів. ДАВ сплачують тільки (!) з різниці — суми перевищення дивідендів над значенням об’єкта оподаткування за рік їх виплати, якщо одночасно дотримуються дві умови (п.п. 57.11.2 ПКУ):

1) здана декларація з податку на прибуток за рік, за підсумками якого виплачуємо дивіденди;

2) податкові зобов’язання за такою декларацією повністю погашено.

При виплаті дивідендів учасникам-фізособам дивідендний авансовий внесок не сплачується.

Безпосередньо операція з нарахування дивідендів на податковому обліку не позначається.

Продаж майна (товарів/запасів/основних засобів) учасникам по суті в рахунок дивідендів обліковуємо як звичайну операцію реалізації такого майна. При цьому при продажу товарів податкових різниць не передбачено. Відповідно — орієнтуємося виключно на правила бухобліку. А ось при продажу учасникові, наприклад, основних засобів / нематеріальних активів, «високодохідникам» слід пам’ятати про «ліквідаційні» різниці (ст. 138 ПКУ), які застосовуються при продажу основних засобів або нематеріальних активів.

ПДВ. Оскільки учасникам здійснюється продаж товарів/запасів/основних засобів, то передача їх учасникам вважається постачанням. Тобто така операція оподатковуватиметься ПДВ за загальними правилами.

База оподаткування ПДВ — договірна вартість, але не нижче мінбази (для товарів/запасів — не нижче ціни їх придбання, а якщо вони виготовлені самостійно підприємством — не нижче звичайних цін; для основних засобів — не нижче їх залишкової (балансової) вартості).

При цьому зазначимо, що ТОВ у загальному випадку повинне «видати» учасникові майно (наприклад — товари) на суму, що відповідає сумі дивідендів, які підлягають виплаті учасникові. Причому якщо йдеться про виплату учасникові-фізособі, то це еквівалент суми, яка підлягає видачі «на руки» учасникові (тобто за мінусом ПДФО і ВЗ).

ПДФО (при виплаті учасникам-фізособам). Оскільки дивіденди в нас нараховуватимуться в грошовій формі, то «натуральний» коефіцієнт не застосовуємо. ПДФО зі «звичайних» дивідендів утримується за ставкою 5 % (якщо дивіденди виплачує платник податку на прибуток****).

**** Якщо дивіденди виплачує неплатник податку на прибуток, нерезидент, інститут спільного інвестування, то ставка ПДФО вже становитиме 9 %.

Також із суми нарахованих дивідендів потрібно утримати ВЗ.

Приклад. Засновниками — фізичними особами ТОВ було прийнято рішення про нарахування і виплату дивідендів за підсумками 2018 року в сумі 100000 грн.

Виплату дивідендів вирішено здійснити в «натуральній» формі. Причому така «натуральна» виплата здійснюється шляхом купівлі учасниками товарів у ТОВ з подальшим заліком взаємних вимог. Учасникам виданий товар на суму 90000 грн. (собівартість — 70000 грн.).

з/п

Зміст господарської операції

Бухоблік

Сума,

грн.

дебет

кредит

Нараховано дивіденди

1

Використано частину прибутку на виплату дивідендів

441

443

100000,00

2

Нараховано дивіденди засновникам — фізичним особам

443

671

100000,00

3

Утримано ПДФО з дивідендів (100000 грн. х 5 % : 100 %)

671

641/ПДФО

5000,00

4

Утримано ВЗ (100000 х 1,5 % : 100 %)

671

642/ВЗ

1500,00

Продано товари учасникам

5

Відвантажено товари в рахунок виплати дивідендів

361

702

90000

6

Відображено податкові зобов’язання з ПДВ

702

641/ПДВ

15000,00

7

Списано собівартість товарів

902

281

70000,00

Здійснено залік взаємних вимог

8

Здійснено залік заборгованостей

671

361

90000,00

9

Виплачено залишок дивідендів

671

311

3500,00

Взаємозалік виданої засновникові позики та нарахованих дивідендів

Ситуація. Засновникові ТОВ було видано безвідсоткову позику. Загальними зборами учасників товариства було прийнято рішення про виплату дивідендів засновникам грошовими коштами. Чи може ТОВ провести із засновником взаємозалік на суму позики?

Для АТ, як ми зазначили (див. ситуацію вище), такий залік неможливий. А ось у ТОВ це допустимо.

Причому, вважаємо, що одностайного рішення учасників ТОВ для такого заліку не потрібно (адже товариство приймає рішення про виплату дивідендів у грошовій формі, а далі просто відбувається залік «грошових» вимог між учасником і товариством).

Юридичні тонкощі «заліку» встановлено ст. 601 ЦКУ, згідно з якою одним зі способів припинення зобов’язання є залік зустрічних однорідних вимог, строк виконання яких настав, а також вимог, строк виконання яких не встановлено або визначено моментом пред’явлення вимоги.

Це означає, що для проведення взаємозаліку заборгованостей потрібно, щоб сторони одночасно брали участь у двох зобов’язаннях, і особа, яка є в одному зобов’язанні боржником, в іншому була кредитором.

При цьому залік можливий за умови, що:

— вимоги є зустрічними, тобто такими, які випливають зі взаємних зобов’язань між двома особами. У цій ситуації у ТОВ та його засновника є взаємні зобов’язання за нарахованими дивідендами і виданою позикою. Тобто ця умова виконується;

— вимоги є взаємними й однорідними. Ця умова також виконується — адже в обох заборгованостях (як учасника, так і товариства) предметом виступають грошові кошти;

— строк виконання вимог настав. Строки виплати дивідендів визначаються рішенням загальних зборів учасників товариства. Що стосується позики, то згідно зі ст. 1049 ЦКУ позичальник зобов’язаний повернути позикодавцеві позику у строк і в порядку, встановлені договором. Якщо договором не встановлено строку повернення позики або він визначений моментом пред’явлення вимоги, позика має бути повернена позичальником протягом 30 днів з дня пред’явлення позикодавцем вимоги про це. Безвідсоткова позика може бути повернена достроково, якщо іншого не встановлено договором. Якщо строк повернення позики не обмежений будь-якою датою початку її погашення, то цілком можливо, що він збіжиться з періодом виплати дивідендів, установленим рішенням загальних зборів учасників.

Таким чином, взаємозалік зобов’язань за нарахованими дивідендами і позикою, виданою засновникові, може бути здійснений сторонами відповідно до ст. 601 ЦКУ.

Для заліку сторони складають акт довільної форми. У ньому зазначаються підстави виникнення заборгованостей, суми зобов’язань сторін одна перед одною, а також посилання на підтвердні документи (наприклад, протокол загальних зборів учасників, договір позики тощо).

Такий акт повинен містити всі обов’язкові реквізити первинного документа.

Приклад. Згідно з протоколом зборів учасників ТОВ, засновникові — фізичній особі нараховано дивіденди в сумі 100000 грн. При цьому раніше засновникові була надана безвідсоткова грошова позика в сумі 30000 грн., якої засновник ще не погашав. Між ТОВ і засновником досягнута домовленість про залік взаємних зобов’язань сторін за дивідендами і позикою.

з/п

Зміст господарської операції

Бухоблік

Сума,

грн.

дебет

кредит

Надання позики (01.04.2018 р.)

1

Видано позику засновникові

377

311

30000,00

Нараховано дивіденди (31.01.2019 р.)

2

Нараховано дивіденди

443

671

100000,00

3

Утримано ПДФО з дивідендів (100000 грн. х 5 %)

671

641/ПДФО

5000,00

4

Утримано ВЗ (100000 грн. х 1,5 %)

671

642/ВЗ

1500,00

Погашення позики (05.02.2019 р.)

5

Здійснено залік заборгованостей

671

377

30000,00

6

Виплачено залишок дивідендів

671

311

63500,00

Зверніть увагу, що в загальному випадку, якщо дивіденди нараховано, але не виплачено — ПДФО і ВЗ сплачують протягом 30 календарних днів, що йдуть за останнім днем місяця нарахування (п.п. 49.18.1, п. 57.1, п.п. 168.1.5 ПКУ). Якщо «залік» здійснено до спливу цих 30 календарних днів, то проведення госпоперації за заліком суми дивідендів у рахунок погашення позики фактично прирівнюється до виплати дивідендів у негрошовій формі. Отже, сплатити ПДФО і ВЗ з такого доходу необхідно протягом 3 банківських днів, що йдуть за днем такого погашення (п.п. 168.1.4 ПКУ). У нашому прикладі ПДФО і ВЗ мають бути сплачені до бюджету не пізніше за 08.02.2019 р. А ось суму утримань з частини дивідендів, що залишилася, потрібно сплатити при перерахуванні такого доходу на рахунок засновника, тобто 05.02.2019 р. або ж протягом 3 робочих днів після виплати дивідендів з каси підприємства (якщо гроші на ці цілі не були отримані в банку), тобто не пізніше за 08.02.2019 р.

«Реінвестиція» дивідендів

Ситуація. Чи можуть засновники ТОВ спрямувати дивіденди в рахунок збільшення статутного капіталу?

Спершу зазначимо, що Закон про ТОВ (ст. 17) дозволяє відразу спрямувати нерозподілений прибуток на збільшення статутного капіталу (тобто без поділу нерозподіленого прибутку між учасниками та нарахування дивідендів). При цьому склад учасників товариства і співвідношення розмірів їх часток у статутному капіталі не змінюються.

Рішення про те, що нерозподілений прибуток спрямовується відразу на збільшення статутного капіталу, приймається загальними зборами учасників.

Чим хороший цей варіант?

Тим, що в цьому випадку не відбувається нарахування дивідендів. А раз немає нарахування дивідендів, то немає необхідності утримувати ПДФО і ВЗ (при виплаті дивідендів фізособам) і сплачувати дивідендний авансовий внесок (при виплаті дивідендів юрособам).

Погоджуються з цим і фіскали. Так, щодо дивідендного авансового внеску вони зазначали, що якщо платник податку на прибуток — емітент корпоративних прав не приймав рішення щодо виплати дивідендів, а нерозподілений прибуток був спрямований на поповнення статутного капіталу, така операція не передбачає виникнення податкових зобов’язань з податку на прибуток підприємств (лист ДФСУ від 02.08.2018 р. № 3365/6/99-99-15-02-01-15/ІПК).

У бухобліку спрямування нерозподіленого прибутку на збільшення статутного капіталу відображатиметься проводкою Дт 443 — Кт 401.

Водночас Закон про ТОВ не забороняє здійснити і «реінвестицію» дивідендів, тобто спочатку нарахувати дивіденди учасникам, а потім ці дивіденди учасники внесуть як внесок до статутного капіталу. У цьому випадку це вважатиметься збільшенням статутного капіталу за рахунок додаткових внесків учасників (ст. 18 Закону про ТОВ). Проте в такому разі доведеться сплатити/стягнути всі податки, як при звичайній виплаті дивідендів.

При цьому й у першому, й у другому випадку слід пам’ятати про обмеження, які встановлено Законом про ТОВ на збільшення статутного капіталу (ст. 16, 18 Закону про ТОВ).

Для того, чтоб распечатать текст необходимо авторизоваться или зарегистрироваться