Бухгалтер 911, лютий, 2021/№6

Обране

Податкові штрафи — 2021: що нового?

Казанова Марина, налоговый эксперт

З 01.01.2021 р. запрацювали нові норми, що стосуються застосування до платника штрафних санкцій за податкові порушення. У цій статті ми зазначимо основні моменти, на які важливо звернути увагу у зв’язку із цими нововведеннями*.

* Також з 01.01.2021 р. запрацювали і нові правила розрахунку пені, але в цій статті їх розглядати не будемо.

Нові розміри штрафів

З 01.01.2021 р. оновлено розміри деяких штрафних санкцій, передбачених ПКУ, а деякі штрафи з ПКУ змінили свою «дислокацію» (ці зміни були внесені Законом № 466**). Наведемо в таблиці ті штрафні санкції, яких торкнулися зміни.

** Закон України від 16.01.2020 р. № 466-IX.

Порушення		З 01.01.2021 р.		До 01.01.2021 р.
		Порушення без умислу	Умисне порушення	Незалежно від наявності умислу
Вчинення платником діянь (дія/бездіяльність), які зумовили донарахування податкового або іншого зобов’язання контролюючим органом/зменшення контролюючим органом суми бюджетного відшкодування (пп. 123.1 — 123.3 ПКУ) (% від донарахованої контролюючим органом суми зобов’язання/суми завищення бюджетного відшкодування)
Перше порушення		10 %	25 %	25 %
Повторне порушення протягом 1095 днів		10 %	50 %	50 %
Використання платником податків податкової пільги не за призначенням та/або всупереч умовам або цілям її надання (п. 123.4 — 123.5 ПКУ) (% від суми, яка була використана не за призначенням та/або всупереч умовам або цілям надання пільги)
Перше/повторне порушення		100 %	200 %	100 %
Несвоєчасна сплата узгодженої суми податкового зобов’язання (ст. 124 ПКУ; до 01.01.2021 р. — стаття 126 ПКУ) (% від погашеної суми податкового боргу)
Перше порушення	Затримка сплати до 30 к. дн.	5 %	25 %	10 %
	Затримка сплати більше 30 к. дн.	10 %		20 %
	Затримка сплати більше 90 к. дн.		50 %
Повторне порушення протягом 1095 днів	Затримка сплати до 30 к. дн.	5 %	50 %	10 %
	Затримка сплати більше 30 к. дн.	10%		20 %
Ненарахування, неутримання та/або несплата (неперерахування) податків (ненарахування/неутримання/несплата в повному обсязі) податковим агентом при виплаті доходу на користь іншого платника (ст. 125¹ ПКУ; до 01.01.2021 р. — ст. 127 ПКУ) (% від суми несплаченого податку)
Перше порушення		10 %	25 %	25 %
Повторне порушення протягом 1095 днів			50 %	50 %
Третє і більше порушення протягом 1095 днів			75 %	75 %

Склад порушення за цими штрафними санкціями як такий не змінювався, а тільки змінився розмір штрафів. Нові розміри штрафних санкцій застосовуватимуться до порушень, виявлених починаючи з 01.01.2021 р. (незалежно від того, вчинені порушення до 01.01.2021 р. чи після) (див. врізку).

Штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (п. 11 підрозд. 10 розд. XX ПКУ).

Крім того, як бачимо, тепер у ПКУ передбачена окрема шкала штрафів, якщо порушення вчинене платником податків умисно. Що це означає для цілей ПКУ?

«Діяння вважаються вчиненими умисно, якщо існують доведені контролюючим органом обставини, які свідчать, що платник податків удавано, цілеспрямовано створив умови, які не можуть мати іншої мети, крім як невиконання або неналежне виконання вимог, установлених цим Кодексом та іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи» — абз. 2 п. 109.1 ПКУ).

Тобто для того, щоб застосувати до платника санкцію, як за умисне порушення, податківцям необхідно довести факт умислу платника у вчиненні правопорушення. Відповідальність за умисні порушення тісно пов’язана з так званою «концепцією вини» платника, яка запрацювала з 01.01.2021 р.

«Концепція вини»

Що вона передбачає? Зізнатися, в ПКУ виписана ця концепція достатньо невдало і залишає безліч запитань у частині її застосування .

З одного боку, за новим визначенням податкового правопорушення (теж запрацювало з 01.01.2021 р.), податковим правопорушенням вважається винне (у випадках, прямо передбачених ПКУ) діяння (дія або бездіяльність) платника податків (п. 109.1 ПКУ). Чудово! Не потрібно дивитися в ту ж ч. 2 ст. 218 ГКУ. А прямо в ПКУ вводиться згадка про те, що санкції за податкові порушення застосовуються до платника тільки за наявності в його діях/бездіяльності його вини. З іншого боку, слова в дужках «у випадках, прямо передбачених ПКУ» дещо збивають наш оптимізм. Оскільки згадки просто про вину платника або про вину платника у формі умислу трапляються далеко не в усіх складах правопорушень.

При цьому в ПКУ (п. 109.3 ПКУ) прямо зазначено, що податківці зобов’язані будуть доводити наявність вини платника для застосування відповідальності до нього за податкові порушення за пп. 119.3, 123.2 — 123.5, 124.2, 124.3, 125¹.2 — 125¹.4 ПКУ. Здебільшого — це штрафи за умисно вчинене порушення (необхідна умова — вина у формі умислу). Тобто податківцям потрібно буде довести факт умислу/наявність вини платника в цих випадках.

А ось щодо інших порушень — питання. Важлива взагалі за задумом законодавця тут вина чи ні? Ми б вважали, що важлива, але доведення відсутності вини покладається на самого платника податків (тобто загалом зберігається той же підхід, який існував і раніше). Але як трактуватимуть цей підхід ті ж суди — сказати на сьогодні складно.

І ще одна важлива норма, яка пов’язана з «концепцією вини», — вона закріплена Законом 1117*** і сформульована так (абз. 2 п. 111.3 ПКУ):

*** Закон України від 17.12.2020 р. № 1117-IX.

«Притягнення фізичної або юридичної особи до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, що передбачає встановлення контролюючими органами вини особи, не передбачає презумпції наявності вини фізичної особи чи посадових (службових) осіб юридичної особи у випадках притягнення фізичної особи чи посадових (службових) осіб юридичної особи до юридичної відповідальності інших видів та не звільняє від обов’язку її доведення в порядку, передбаченому законом».

По суті тут сказано про те, що якщо до платника податків застосували штраф, як за умисне порушення (а ще раз підкреслимо: для застосування такого штрафу податківці повинні довести наявність вини платника у формі умислу), то це не означає, що його винуватість є автоматично доведеною для застосування інших видів відповідальності (наприклад, кримінальної).

Повторне/триваюче порушення

Нарешті з 01.01.2021 р. у ПКУ прямо закріплено, що вважається повторним/триваючим порушенням для штрафів, які застосовуються згідно з ПКУ.

Повторне порушення (п. 111.4 ПКУ). Особа вважається такою, що вчинила правопорушення повторно, якщо вона вже була притягнена до відповідальності в установленому ПКУ порядку. Тобто для того, щоб порушення вважалося повторним, повинно бути виписано ППР за попереднє (перше) порушення.

Тому не повинно більше виникати ситуацій, коли в межах однієї перевірки за два порушення штрафують як за перше і повторне.

Наприклад, у п. 124.3 ПКУ зазначено:

«діяння, передбачені пунктом 124.2 цієї статті, вчинені повторно протягом 1095 календарних днів… тягнуть за собою накладення штрафу в розмірі 50 відсотків від суми несплаченого (несвоєчасно сплаченого) грошового зобов’язання».

Порушення вважатиметься вчиненим повторно протягом 1095 днів, якщо в межах цих 1095 днів платник уже притягався до відповідальності (було виписане ППР) за подібне порушення.

Триваюче порушення (п. 111.5 ПКУ). Таким порушенням вважається безперервне невиконання норм ПКУ платником податків, який вчинив певні дії чи допустив бездіяльність і не вчиняв подальших дій для його усунення до моменту виявлення такого правопорушення контролюючим органом. У таке порушення цілком уписується, наприклад, неподання податкової декларації/несплата податку (бездіяльність/порушення допущене і триває). До речі, про це визначення слід пам’ятати у світлі діючого «карантинного» мораторію на штрафи. Нагадаємо, що згідно з п. 52¹ підрозд. 2 розд. XX ПКУ за порушення податкового законодавства (за деякими винятками), вчинені протягом періоду з 1 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, штрафні санкції не застосовуються. Так ось, слід пам’ятати, що стосовно триваючого порушення, якщо початок його припадає на карантин, але на момент закінчення карантину це порушення так і не буде припинено, податківці зможуть застосувати санкції (адже в такому разі це порушення продовжує «вчинятися» і після карантину).

Звільнення від відповідальності платника

Перелік підстав для звільнення платника від відповідальності тепер закріплений у п. 112.8 ПКУ (набрав чинності з 01.01.2021 р.). Усі підстави, названі в цьому пункті, перелічувати не будемо. Зауважимо тільки те, що, на наш погляд, є важливим:

1. Індивідуальні податкові консультації (ІПК) / узагальнюючі податкові консультації (УПК), як і раніше, захищають платника від відповідальності! Незважаючи на те, що п. 53.1 ПКУ (у якому була раніше закріплена ця норма) виключений з ПКУ, з 01.01.2021 р. його замінюватиме п.п. 112.8.2 ПКУ (для штрафів) і п.п. 129.9.2 ПКУ (для пені). «Старі» (видані до 01.01.2021 р.) — актуальні: УПК — до їх скасування, а ІПК — якщо не змінилася норма законодавства, яка роз’яснювалася в ІПК.

2. Платник податків звільнятиметься від відповідальності, якщо він, зокрема, діяв відповідно до:

— висновків об’єднаної палати, Великої Палати Верховного Суду щодо застосування норми права, від якого в подальшому було відступлено (п.п. 112.8.2 ПКУ);

— правових висновків Верховного Суду, викладених у рішенні за результатами розгляду зразкової справи, які в подальшому було змінено за наслідками перегляду Великою Палатою Верховного Суду (п.п. 112.8.3 ПКУ).

Під зразковою адміністративною справою розуміється типова адміністративна справа, прийнята до провадження Верховним Судом як судом першої інстанції для постановлення зразкового рішення. Якщо у провадженні одного або декількох адміністративних судів перебувають типові адміністративні справи, кількість яких визначає доцільність ухвалення зразкового рішення, суд, який розглядає одну чи більше таких справ, може звернутися до Верховного Суду з поданням про розгляд однієї з них Верховним Судом як судом першої інстанції (ст. 290 КАСУ).

Тобто звільнення діятиме:

— якщо платник керувався позицією, викладеною в зразковій справі або у висновках об’єднаної палати або Великої палати Верховного Суду;

— і в тому випадку, якщо надалі Верховний Суд відступив від правової позиції, викладеної в зразковій справі або у висновках об’єднаної палати Верховного Суду, Великої палати Верховного Суду.

Варто зауважити, що «звичайні» постанови Верховного Суду (не в зразковій справі і які не є висновками об’єднаної палати, Великої палати Верховного Суду), якщо в них розглядалася аналогічна з вашою ситуація (ви не сторона в спорі, але обставини схожі) — можна використовувати тільки як додаткові аргументи для захисту. Прямого звільнення від відповідальності на підставі п. 112.8 ПКУ вони не дають.

Строки давності

Зазначимо, що з 01.01.2021 р. набирають чинності й зміни, що стосуються строків позовної давності. Що важливо:

1) 7-річний строк для «зарплатно-трудових» перевірок, який спочатку передбачався Законом № 466, зрештою так і не набрав чинності ****;

**** Деталі знайдете в статті «Нові ліміти площі для єдиноподатників-орендодавців — уже, а ставка ПДВ 14 % для сільгосппродукції — поки ні» (журнал «Бухгалтер 911», 2021, № 1-2).

2) розширено перелік випадків, коли перебіг строку «податкової» позовної давності призупиняється. Зокрема, таким випадком є заборона на проведення перевірки згідно із законом та/або рішенням суду. Ось якраз становить інтерес норма — про заборону проведення перевірок згідно із законом. «Карантинний» мораторій на податкові перевірки, встановлений п. 52² підрозд. 2 розд. XX ПКУ, цілком уписується у випадок заборони проведення перевірки згідно із законом. Тож якщо закінчення 1095 днів за грошовим зобов’язанням припало на 2020 рік, але після 18.03.2020 р. — вважайте, що строки позовної давності за таким зобов’язанням ще не спливли (перебіг строку давності призупинено на весь період дії «карантинного» мораторію на перевірки);

3) також уточнено норми, що стосуються моменту, з якого розпочинається відлік строку позовної давності в 1095 днів:

— для донарахувань місцевих податків за річною декларацією відлік 1095 днів тепер стартує з дня граничного строку сплати зобов’язання, а не з граничного строку подання такої декларації;

— для застосування штрафів (фінсанкцій) за порушення інших вимог податкового законодавства (безпосередньо не пов’язаних з декларуванням податкових зобов’язань платника), а також порушень іншого, крім податкового, законодавства, контроль за яким покладений на контролюючий орган (касові порушення, порушення вимог Закону про РРО), — відлік 1095 днів починається з дня вчинення правопорушення;

— у разі подання уточненки відлік строку давності стартуватиме з дня її подання (зараз так само). Проте провести перевірку можна буде тільки в межах поданих уточнень.

Теги

Отримуйте новини поштою!