Закон № 1117 — ділова мета, КІК, нерезиденти

* Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо забезпечення збору даних та інформації, необхідних для декларування окремих об’єктів оподаткування» від 17.12.2020 р. № 1117-IX.

** Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України…» від 16.01.2020 р. № 466-IX.

По суті, Закон № 1117 складається з двох частин:

(1) ним вносяться до ПКУ нові норми;

(2) коригуються ті норми, які були вже передбачені Законом № 466 (набрав чинності 23.05.2020 р.). Власне кажучи, більшість норм Закону якраз і пов’язана саме з коригуванням/відстроченням набрання чинності нормами Закону № 466.

Ділова мета в операціях з нерезидентом

Нагадаємо, що Законом № 466 була додана нова збільшуюча різниця (п.п. 140.5.15 ПКУ), яка передбачала, що високодохідники (і малодохідники-добровольці) повинні збільшувати фінрезультат (ФР) на суму витрат, понесених при здійсненні операції з нерезидентом, якщо такі операції не мають ділової мети. З 01.01.2021 р. ця норма (п.п. 140.5.15) виключається з ПКУ.

Але від «тесту» ділової мети не відмовляються. Згідно з оновленим п.п. 14.1.231 ПКУ тест ділової мети застосовуватиметься для:

(1) контрольованих (трансфертне ціноутворення) операцій з нерезидентом;

(2) для операцій, передбачених п. 140.5 ПКУ:

— операцій купівлі/продажу в нерезидента/нерезиденту з низькоподаткових юрисдикцій і «ризикових» організаційно-правових форм (а не будь-яких нерезидентів);

— операцій з нарахування роялті на користь нерезидентів (будь-яких нерезидентів).

У зв’язку з цим передбачені й нові різниці, що коригують фінрезультат, на «ділову мету».

*** Якщо операція має ділову мету, то застосовується 30 %-ва збільшуюча різниця, передбачена п.п. 140.5.5¹ ПКУ (діє і зараз).

«Процентна» різниця («тонка капіталізація») (п. 140.2 ПКУ)

З 1 січня 2021 року повинні були запрацювати нові правила розрахунку процентної різниці, передбачені Законом № 466. Але ці нові правила Законом № 1117 підкоригували. Спочатку Закон № 466 містив неоднозначності з приводу того, чи потрібно застосовувати п. 140.2 ПКУ щодо кредитів/позик, отриманих від резидентів. Тепер завдяки Закону № 1117 чітко прописано, що ця різниця стосується тільки тих позик/кредитів, які взяті в нерезидента.

КІК (контрольовані іноземні компанії)

Набрання чинності нормами (зокрема, ст. 39² ПКУ, п. 170.13¹ ПКУ), що стосуються КІК, переноситься на 01.01.2022 р.

Установлено (п. 54 підрозд. 10 розд. XX ПКУ), що перший звітний період щодо КІК — 2022 рік. Але дозволяється подати перший звіт фактично тільки у 2024 році одночасно з поданням річної декларації про майновий стан і доходи або декларації з податку на прибуток за 2023 рік (включивши туди й показники за 2022 рік).

При цьому штрафи та пеня за порушення вимог ст. 39² ПКУ не застосовуватимуться за результатами 2022-2023 звітних (податкових) років.

У 2022-2023 роках діятимуть перехідні норми щодо критеріїв визнання іноземної компанії контрольованою (п. 54 підрозд 10 розд. XX ПКУ).

Іноземні компанії, місце ефективного управління яких перебуває на території України

Такі особи вважатимуться платниками податку на прибуток з 01.01.2022 р. (набрання чинності п.п. 133.1.5 ПКУ переноситься з 01.01.2021 р. на 01.01.2022 р.).

Постійні представництва нерезидентів

Установлено, що нове визначення постійного представництва, закріплене Законом № 466 (п.п. 14.1.193 ПКУ), і правила оподаткування доходів постійних представництв (п.п. 141.4.7 ПКУ) застосовуються з 01.01.2021 р. (а не з 23.05.2020 р.) (пп. 60³, 60¹¹ підрозд. 10 розд. XX ПКУ). У період з 23.05.2020 р. по 01.01.2021 р. діють старі правила (що існували до Закону № 466).

Крім того, пересуваються і строки, протягом яких нерезидент повинен стати на облік у контролюючому органі. Якщо Законом № 466 передбачався строк — протягом 3 місяців з 01.07.2020 р. (тобто стати на облік потрібно було до 01.10.2020 р.). То тепер строк реєстрації продовжується до 01.04.2021 р.

Крім того, розширено перелік випадків, коли нерезидент повинен стати на облік у контролюючому органі (п. 64.5 ПКУ). Зокрема, з’явилася така підстава, як оплата за інвестиційний актив, що придбавається, визначений абз. 3 — 6 п.п. «е» п.п. 141.4.1 (корпоративні права іноземних компаній, вартість яких на 50 % і більше складається з акцій української компанії або утворена за рахунок нерухомості, розташованої в Україні) в іншого нерезидента, який має місце постійного представництва в Україні.

Нерезидентські доходи (податок на репатріацію)

Передбачено, що нововведення, які були передбачені Законом № 466 у частині оподаткування доходів нерезидентів із джерелом походження з України, набирають чинності з 01.01.2021 р., а не з 01.07.2020 р.

Це саме стосується і доходів від операцій з інвестактивами, зазначеними в п.п. «е» п.п. 141.4.1 ПКУ (корпоративні права іноземних компаній, вартість яких на 50 % і більше складається з акцій української компанії або утворена за рахунок нерухомості, розташованої в Україні). Такі доходи підлягають оподаткуванню з 01.01.2021 р., а не з 01.07.2020 р., як первісно передбачав Закон № 466 (ср. ).

Безподаткова ліквідація іноземної компанії

Умови безподаткової ліквідації (невключення до доходу фізособи) доходів, отриманих у результаті ліквідації іноземної компанії, для 2020-2021 років прописані в п. 14 підрозд. 1 розд. XX ПКУ. А для періодів починаючи з 2022 року вони будуть установлені п. 170.13¹ ПКУ.

Так ось, проєктом закону передбачалося, що якщо умови для неоподаткування доходів виконуються, то цей дохід не оподатковується не лише ПДФО, але й ВЗ.

Але зрештою від цієї ідеї відмовилися. Звільнення діє тільки в частині ПДФО, а ВЗ такий дохід оподатковується.

Трансфертне ціноутворення

Передбачені такі зміни:

1. Повертається пріоритетність застосування методів трансфертного ціноутворення.

2. Податківці отримають право здійснювати оцінку контрольованої операції виходячи з альтернативних варіантів її здійснення. І якщо буде встановлено, що в ринкових умовах сторони б не здійснювали подібної операції з урахуванням існуючих альтернативних варіантів її здійснення, то податківці можуть або визнати таку операцію як таку, що не має ділової мети, або визначити фінрезультат виходячи з альтернативного методу оцінки операції (п.п. 39.2.2.12 ПКУ). Опис операцій з придбання (продажу) товарів, робіт (послуг), нематеріальних активів, інших предметів господарських операцій, відмінних від товарів трансфертної документації, має містити обґрунтування економічної доцільності (економічної вигоди, що отримується в результаті здійснення контрольованої операції у порівнянні із неконтрольованими операціями, які є реально доступними альтернативними варіантами такої контрольованої операції) і наявності ділової мети їх придбання (п.п. 39.4.6 ПКУ).

3. Передбачена норма, згідно з якою якщо сторони контрольованої операції не надають достатнього обґрунтування фактичної поведінки сторін операції та фактичних умов її проведення, то функції, ризики, активи розподіляються на користь сторони контрольованої операції, яка є резидентом України (п.п. 39.2.2.11 ПКУ).