ОЗ замортизовані: що далі?

Чи списувати нульовий об’єкт?

Передусім зауважимо: повна амортизація об’єкта основних засобів — не привід для його неодмінного списання. Адже ОЗ списують із балансу в певних випадках: при їх вибутті внаслідок продажу, ліквідації, безоплатної передачі, недостачі, псування або з інших причин невідповідності критеріям активу (п. 33 НП(С)БО 7, п. 40 Методрекомендацій № 561*). А ось вимоги про обов’язкове списання об’єкта при досягненні його залишковою вартістю нульового значення в бухстандартах немає.

* Методичні рекомендації з бухобліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. № 561.

Тому якщо замортизований об’єкт ще може стати у пригоді підприємству та принести економічні вигоди, тобто якщо нульовий об’єкт, як і раніше, відповідає критеріям активу (п. 6 НП(С)БО 7), то підприємство й надалі може продовжувати його експлуатувати.

Зазвичай це питання — подальшу долю об’єкта — вирішує створена на підприємстві комісія чи постійно діюча інвентаризаційна комісія (п. 41 Методрекомендацій № 561).

Які можливі варіанти з нульовим об’єктом ОЗ? Розглянемо їх.

Переоцінка

Замортизований об’єкт можна переоцінити — дооцінити до справедливої вартості. Для цього при переоцінці нульового об’єкта ОЗ справедливу вартість додають до його первісної вартості, а суму зносу не змінюють. У результаті залишкова вартість об’єкта ОЗ дорівнюватиме справедливій. При цьому обов’язково визначають ліквідаційну вартість об’єкта ОЗ (п. 17 НП(С)БО 7). А також подовжують строк служби об’єкта, якщо він сплив. Із наступного місяця за об’єктом нараховують бухамортизацію (п. 26 Методрекомендацій № 561).

Щоправда, майте на увазі, що:

— для проведення переоцінки потрібно буде залучити незалежного фахівця — професійного оцінювача (ст. 7 Закону № 2658**). А ця справа недешева;

** Закон України «Про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність в Україні» від 12.07.2001 р. № 2658-III.

— переоцінюючи нульовий об’єкт, доведеться переоцінити й інші об’єкти тієї ж групи ОЗ;

— у високодохідників і малодохідників-добровольців у податковоприбутковому обліку проведена дооцінка жодним чином не візьме участі у податковій амортизації (при нарахуванні якої бухоблікові переоцінки не беруть у розрахунок, п.п. 138.3.1 ПКУ).

Утім, проведення переоцінки — право, а не обов’язок підприємства (лист Мінфіну від 20.03.2003 р. № 053-2940).

Причому й за міжнародними правилами переоцінка ОЗ не обов’язкова. Адже якщо підприємство для оцінки ОЗ обрало модель собівартості (а не модель переоцінки), воно обліковує ОЗ за первісною вартістю за вирахуванням накопиченої амортизації та накопичених збитків від знецінення (§§ 29, 30 МСБО 16).

Тому якщо немає бажання зв’язуватися з переоцінкою, то є альтернативні шляхи.

Продовження строку служби

Найпростіше! Якщо продовжуєте використовувати замортизований об’єкт, можна продовжити його строк служби (п. 25 НП(С)БО 7). Продовження строку служби треба підкріпити наказом (п. 23 НП(С)БО 7, лист Мінфіну від 08.08.2012 р. № 31-08410-07-10/19584).

І хоча до витрат на ремонти та експлуатацію ОЗ питань бути не може, спокійніше все ж продовжити строк використання ОЗ, щоб уникнути будь-яких причіпок податківців.

Тому воно не вплине на минулі періоди й перераховувати раніше нараховану амортизацію ОЗ не треба (п. 25 НП(С)БО 7).

Причому говорити про будь-яку помилку (мовляв, що спочатку строк визначений неправильно) тут не можна. Адже за визначенням строк корисного використання — це очікуваний період часу використання ОЗ, тобто прогнозний показник (п. 4 НП(С)БО 7). І якщо з часом обставини змінюються й очікується, що об’єкт і далі зможе приносити економічні вигоди, то строк його використання переглядають, про що якраз і говорить п. 25 НП(С)БО 7.

Зауважимо, що в міжнародній практиці строк корисної експлуатації ОЗ прийнято переглядати принаймні на кінець кожного фінансового року (§ 51 МСБО 16). Це теоретично повинно попереджувати можливість появи нульових об’єктів ОЗ. Та все ж, оскільки такий строк базується передусім на суб’єктивних очікуваннях і попередній розрахунковій оцінці, то нульові ОЗ іноді все-таки можуть виникати (наприклад, передбачуваний строк використання минув, проте через відсутність фінансів об’єкт поки що замінити не можемо). Тоді у примітках до фінансової звітності розкривають валову балансову вартість повністю замортизованих ОЗ, які ще використовуються (п.п. «б» § 79 МСБО 16).

До речі, й національні стандарти вимагають наводити дані про первісну (переоцінену) вартість повністю замортизованих (але ще використовуваних) ОЗ у примітках до фінансової звітності (п.п. 37.6 НП(С)БО 7).

У такому разі на рахунках 10 і 13 і далі числитимуться первісна вартість і знос об’єкта в рівній сумі. І оскільки об’єкт уже замортизовано, то нараховувати бухоблікову амортизацію протягом продовженого строку служби не доведеться (якщо, звісно, потім не буде поліпшень). А якщо об’єкт замортизовано на додаток і в податковому обліку (з урахуванням мінімальних строків із п.п. 138.3.3 ПКУ), то й податкової амортизації не буде.

Інша річ, якщо об’єкт обнулився тільки в бухобліку, а ось у податковому ще не замортизований. Тоді якщо продовжений бухобліковий строк використання виявиться довшим за ще діючий мінімальний податковий строк, то податкову амортизацію далі розраховують із урахуванням нового продовженого бухоблікового строку використання ОЗ (ІПК ДПСУ від 21.12.2019 р. № 2110/6/99-00-07-02-02-15/ІПК та від 16.10.2019 р. № 786/6/99-00-07-02-02-15/ІПК).

Поліпшення

Реанімувати об’єкт вийде, якщо його поліпшити. Якщо вирішено, що нульовий об’єкт вимагає якихось поліпшень, такі витрати за загальними правилами збільшать первісну (тобто й залишкову) вартість об’єкта ОЗ (п. 14 НП(С)БО 7). Тоді з’явиться вартість, що амортизується, економічні вигоди від використання об’єкта зростуть і строк служби об’єкта буде переглянутий (продовжений). Тобто продовження строку тут точно не уникнути. При цьому з місяця, наступного за місяцем поліпшень, амортизація нараховуватиметься виходячи з нової залишкової вартості та нового строку використання об’єкта ОЗ (п. 26 Методрекомендацій № 561).

У податковоприбутковому обліку у високодохідників і малодохідників-добровольців витрати на поліпшення в загальному порядку підлягають податковій амортизації.

Продаж

Якщо об’єкт вам загалом не потрібен, але знайдеться покупець, то ОЗ можна продати.

Щоправда, оскільки об’єкт уже замортизований, переводити його до складу необоротних активів, що утримуються для продажу (на субрахунок 286), не доведеться. Та це й неможливо — навіть при всьому бажанні переводити за фактом нічого. Адже об’єкти переводять (зараховують) на субрахунок 286 за балансовою (залишковою) вартістю, а вона в цьому разі дорівнює нулю. Тому при продажу замортизований об’єкт просто списують із балансу проводкою Дт 131 — Кт 10.

При цьому в загальному порядку при продажу нараховують ПДВ. Базою оподаткування буде договірна вартість. Причому вона може бути будь-якою, навіть рівною 1 грн. Тобто ПЗ нарахуємо виходячи з будь-якої договірної вартості, оскільки правило мінбази для нульових об’єктів не працює.

Чому? Мінбазою для необоротних активів виступає їх балансова (залишкова) вартість за даними бухобліку на початок місяця продажу (абз. 2 п. 188.1 ПКУ). А ця вартість, повторимо, дорівнює нулю. Тож мінбаза буде нульовою. Тому жодного мінбазного ПДВ донараховувати не треба.

Щоправда, якщо об’єкт зовсім задешево реалізовується фізичній особі, то може замаячити необхідність утримати ПДФО й військовий збір (за п.п. 164.2.17 ПКУ — як із наданої індивідуальної знижки). Тому краще, якщо при продажу фізичній особі ціна буде наближена до звичайної.

За загальними правилами при продажу об’єкта ОЗ у високодохідників і малодохідників-добровольців у податковоприбутковому обліку виникають продажні різниці. Тобто фінрезультат збільшують на бухгалтерську залишкову вартість об’єкта ОЗ та зменшують на його податкову залишкову вартість (пп. 138.1 і 138.2 ПКУ). Проте якщо об’єкт повністю замортизовано і в бухгалтерському, і в податковому обліку, то жодних продажних різниць не виникне.

Ліквідація

І нарешті, якщо об’єкт усе-таки віджив своє і більше не відповідає критеріям активу, то може бути прийнято рішення про його списання з балансу — ліквідацію (п. 40 Методрекомендацій № 561).

У такому разі складають акт на списання ОЗ ф. № ОЗ-3 (ф. № ОЗ‑4). В акті обов’язково має бути висновок комісії про те, що подальша експлуатація об’єкта за первісним призначенням неможлива. Чому? Це дозволить уникнути ПДВ. Оскільки при самостійній ліквідації об’єктів ОЗ дозволено не нараховувати ПДВ за п. 189.9 ПКУ, якщо ліквідація оформлена актом ф. № ОЗ-3 (ф. № ОЗ-4) або іншим документом довільної форми (з реквізитами первинного), що підтверджує неможливість подальшого використання об’єкта за первісним призначенням (див. УПК, затверджену наказом Мінфіну від 03.08.2018 р. № 673). Причому такий документ не обов’язково додавати до декларації з ПДВ за період ліквідації ОЗ.

Хоча зауважимо, що взагалі-то за п. 189.9 ПКУ базою оподаткування при ліквідації виступає звичайна ціна, проте не нижче балансової (залишкової) вартості на момент ліквідації (а залишкова вартість у цьому разі і так дорівнює нулю). Та все ж акуратним радимо не нехтувати актом.

Крім того, при ліквідації ОЗ не доведеться нараховувати компенсуючі ПЗ (п.п. «г» п. 198.5 ПКУ).

У податковоприбутковому обліку за загальними правилами при ліквідації об’єкта ОЗ у високодохідників і малодохідників-добровольців виникають ліквідаційні різниці. Тобто фінрезультат збільшують на бухгалтерську залишкову вартість об’єкта ОЗ та зменшують на його податкову залишкову вартість (пп. 138.1 і 138.2 ПКУ). Проте якщо об’єкт повністю замортизовано і в бухгалтерському, і в податковому обліку, то жодних ліквідаційних різниць не виникне.

Думаємо, тепер нульових об’єктів ОЗ можна не боятися . Адже як із ними чинити та продовжити їх життя, ви знаєте.