Постачання бюджетникам VS ПДВ

Особлива дата податкових зобов’язань

ПКУ передбачає особливі правила нарахування податкових зобов’язань (ПЗ) з ПДВ при постачанні товарів/послуг з оплатою за рахунок бюджетних коштів. Правило «першої події» в цьому випадку не працює. Податкові зобов’язання виникають за датою зарахування коштів на банківський рахунок платника ПДВ (п. 187.7 ПКУ). Тобто якщо перша подія — постачання товарів (робіт/послуг), то момент нарахування ПЗ відкладається до дати отримання оплати. Причому це правило обов’язкове. Якщо випишемо податкову накладну за першою подією (на дату постачання товарів/послуг) — то це вважатиметься порушенням.

Важливо! Це правило працює тільки в частині ПЗ. А ось податковий кредит (з вартості товарів/послуг, які використовувалися в операціях з «бюджетними» оплатами) відображаємо у звичному порядку (за правилом «першої події»).

Як визначити, що товари (роботи/послуги) оплачуються за рахунок бюджетних коштів, якщо у нас перша подія — постачання товарів (робіт/послуг)? Податківці говорять, що «підтвердженням того, що товари/послуги оплачуються за рахунок бюджетних коштів, є наявність у договорі про поставку товарів/послуг умови, що оплата за поставлені товари/послуги здійснюється з відповідного рахунку Державної казначейської служби України». Але тут варто звернути увагу на такі моменти:

1. Головним є не саме по собі застереження в договорі про оплату з казначейського рахунку, а саме факт перерахування на ваш поточний рахунок «бюджетної» оплати за товари (роботи/послуги) з казначейського рахунку. Якщо гроші зрештою «зайшли» не з казначейського рахунку — то застосовувати п. 187.7 ПКУ не можна. Тобто у такому разі, якщо ви не виписали ПН за першою подією, доведеться виправляти помилку — «нараховувати» ПЗ і складати ПН за правилом «першої події». З цієї ж причини, навіть якщо у вас немає відповідного застереження в договорі (про оплату з казначейського рахунку), але по факту прийшла «бюджетна» оплата з казначейського рахунку, — треба застосовувати п. 187.7 ПКУ (тобто нараховувати ПЗ за оплатою). Адже головне для застосування цього пункту — щоб у підсумку оплата за товари/послуги, що поставляються, була за рахунок бюджетних коштів.

2. Податківці говорять, що для того, щоб оплата визнавалася «бюджетною», вона повинна здійснюватися з казначейського рахунку осіб, які мають статус одержувачів та/або розпорядників бюджетних коштів. Тому краще перевірити, чи є ваш контрагент у Реєстрі одержувачів та розпорядників бюджетних коштів (www.treasury.gov.ua/ua/kaznachejstvo-informuye/yedinij-reyestr-rozporyadnikiv-ta-oderzhuvachiv-byudzhetnih-koshtiv).

Так, наприклад, якщо оплата товарів (робіт/послуг) здійснюється за рахунок коштів Фонду соціального страхування (оплата теж надходить з казначейського рахунку), то п. 187.7 ПКУ не застосовується. Кошти Фонду не підпадають під визначення «бюджетні кошти». Фонд відповідно не виступає розпорядником бюджетних коштів. І ПЗ у цьому випадку треба нараховувати за першою подією (лист ДПС від 20.04.2021 р. № 1643/ІПК/99-00-21-03-02-06).

Також звернемо увагу на те, що якщо ви є субпідрядником, який отримує оплату від підрядника, фінансування робіт якого здійснюється за рахунок бюджетних коштів, то п. 187.7 ПКУ в цьому випадку не застосовується. Тобто ПН підрядникові ви виписуєте за правилом «першої події» (гроші в цьому випадку отримані не з казначейського рахунку) (див. лист ДПС від 12.07.2021 р. № 2725/ІПК/99-00-21-03-02-06).

Аналогічно, за загальним правилом постачальникові доведеться визначати ПЗ і при безоплатних постачаннях товарів/послуг бюджетникам. Адже оплати не буде взагалі (ані з бюджетного рахунку, ані із звичайного). Тому якщо ви відвантажуєте безоплатно товар або надаєте безоплатні послуги, нараховувати ПЗ виходячи з мінбази (п. 188.1 ПКУ) треба за датою передачі.

Як складати ПН? Особливості тільки в даті складання ПН (складається за оплатою). В іншому складаємо ПН у звичному порядку. Якщо бюджетна установа — платник ПДВ, то виписуємо ПН, як на платника. Якщо неплатник — то як на неплатника (з типом причини «02» і з умовним ІПН покупця «100000000000»).

Довгострокові контракти — поза п. 187.7 ПКУ

Зауважмо, що, на думку податківців, у випадку якщо роботи за рахунок бюджетних коштів надаються за довгостроковим контрактом, то пріоритетною нормою для нарахування ПЗ є не п. 187.7 ПКУ, а п. 187.9 ПКУ (див., наприклад, лист ДФС від 22.12.2018 р. № 5390/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Тобто ПЗ повинні нараховуватися за датою фактичної передачі виконавцем результатів робіт за таким договором (контрактом).

Якщо при фінансуванні послуг/робіт з бюджету умова довгостроковості контракту не дотримується (прописано поетапне здавання робіт/послуг), то ПЗ у виконавця визначаються за «бюджетною» нормою п. 187.7 ПКУ (ср. ).

Пункт 187.7 ПКУ — не касовий метод

Тому відмітку про застосування касового методу нарахування ПЗ у декларації (у полі «Відмітка про застосування касового методу податкового обліку») не робимо. Адже ця норма, на відміну від касового методу, встановлює лише особливу дату нарахування ПЗ, тоді як податковий кредит виникає за загальними правилами.

Якщо склали ПН за першою подією, а виявилось, що оплата «бюджетна»

У цьому випадку ПН, складену за правилом «першої події», треба «обнулити» РК і скласти нову ПН із правильною датою (датою отримання грошових коштів) (лист ДПС від 29.03.2021 р. № 1254/ІПК/99-00-21-03-02-06).

Якщо оплата отримана частково за рахунок бюджетних, а частково за рахунок небюджетних коштів

У цьому випадку на суму «бюджетної» оплати складаємо ПН за правилами п. 187.7 ПКУ (тобто на дату отримання оплати). У частині небюджетних коштів — нараховуємо ПЗ і складаємо ПН за правилом «першої події».

Як відображати ПДВ у бухобліку

Якщо спочатку здійснюється постачання товарів/послуг, суми податкових зобов’язань з ПДВ у момент постачання товарів/послуг відображаються за кредитом субрахунку 643 в кореспонденції з дебетом субрахунків обліку доходів (701, 702, 703). На дату отримання грошових коштів від покупця здійснюється запис Дт 643 — Кт 641/ПДВ.

* Інструкція з бухгалтерському обліку ПДВ, затверджена наказом Мінфіну від 01.07.97 р. № 141 (втратила чинність).

«Перехідні» операції

Тим, хто має справу з «бюджетними» оплатами і не зареєстрований платником ПДВ, але така реєстрація «маячить на горизонті», важливо не випускати з уваги такий момент. Припустимо, ви здійснили постачання товарів (робіт/послуг) бюджетній організації, коли ще не були зареєстровані платниками ПДВ. А оплата від бюджетної організації надходить у періоді, коли ви вже зареєструвалися платником ПДВ. Чи можна у такому разі розраховувати на податковий кредит з «покупних» матеріалів/послуг, використаних для цього постачання?

Як вже ми зазначали вище, особливий порядок нарахування ПЗ при постачаннях з оплатою за рахунок бюджетних коштів — це не касовий метод податкового обліку.

Тому за датою надходження грошових коштів нараховують тільки податкові зобов’язання. Водночас дата виникнення права на податковий кредит за матеріалами/роботами/послугами, придбаними для здійснення таких постачань, визначається в загальному порядку за правилом «першої події» (п. 198.2 ПКУ). Ну а оскільки в періоді, на який припадає дата першої події — отримання матеріалів, ви ще не були платником ПДВ, відповідно права на ПК за такими придбаннями у вас немає.