Нестачі на складі

Як правило, нестачі і втрати запасів на складі виявляються в ході проведення інвентаризації. Причому вони не завжди можуть бути непередбачуваними. Загалом, нестачі ТМЦ можуть бути двох видів:

— у межах норм природного убутку;

— понад норми природного убутку.

Тобто нестачі ТМЦ у рамках «природноубуткових» норм — цілком передбачуване і закономірне явище в господарській діяльності підприємства. І зовсім інша справа, коли втрати запасів перевищують встановлені норми.

Загальне про види нестач

Для загального уявлення про види нестач відразу скажемо про основну їх схожість і відмінності. Згрупуємо цю інформацію в таблиці нижче.

Таблиця 1. Схожість і відмінності двох видів нестач при зберіганні запасів на складі

Загалом, відмінності між цими видами нестач є у двох аспектах: у ПДВ-обліку і в наявності винної особи. Детально про особливості обліку «нормативних» нестач описано на с. 6 цього номера журналу, а тут мова піде саме про відображення в обліку наднормативних втрат запасів.

ПДВ-наслідки

При списанні запасів, яких «бракує», якраз «вимальовується» негосподарське їх використання, що і стане підставою для нарахування «компенсуючих» ПЗ (п.п. «г» п. 198.5 ПКУ).

Причому нараховувати ПЗ, як сказано в самому п. 198.5 ПКУ, слід тільки за тими «наднормативними» втратами запасів, які «зайшли» з «вхідним» ПДВ і за якими платник мав право на включення таких сум до складу ПК* (тобто за наявності недефектної ПН, зареєстрованої в ЄРПН).

* Див. 101.06 БЗ // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 75, с. 5.

Базою нарахування «компенсуючих» ПЗ буде вартість таких придбань (п. 189.1 ПКУ). І не забудьте, на суму таких ПЗ не пізніше за останній день звітного (податкового) періоду скласти зведену податкову накладну і зареєструвати її в ЄРПН.

Зверніть увагу ще на один «слизький» момент. Якщо буде встановлено винну особу, яка надалі компенсує вартість ТМЦ, фіскали наполягають, що кошти, які надходять як така компенсація, слідвключити до бази оподаткування ПДВ згідно з п.п. «а» п. 185.1 ПКУ (див. 101.15 БЗ // «Податки та бухгалтерський облік», 2017, № 98, с. 3). Причому нараховувати ПЗ у такому разі доведеться з урахуванням «мінбази» (п. 188.1 ПКУ) і не залежно від наявності «вхідного» ПДВ (тобто навіть у тому випадку, коли такі запаси отримувалися у неплатника ПДВ).

Для тих, хто буде дотримувати роз’яснення податківців, пропонуємо наступний варіант дій. Присписанні виявленої нестачі не нехтувати нарахуванням «компенсуючих» ПЗ, згідно з п. 198.5 ПКУ. А вже на дату отримання компенсації від винуватця скласти «обнуляючий» РК на суму раніше нарахованих «компенсуючих» ПЗ і цією ж датою скласти нову податкову накладну, виходячи з бази оподаткування згідно з п. 188.1 ПКУ.

Хоча ми такий підхід фіскалів вважаємо, в принципі, не обґрунтованим. Адже при списанні наднормативних втрат відбувається постачання в розумінні саме п. 198.5 ПКУ (п.п. «в» п.п. 14.1.191 ПКУ). А ось для цілей застосування п.п. «а» п. 185.1 і п. 188.1 ПКУ ніякого постачання немає — відсутній факт передачі запасів винній особі (немає продажу, обміну або дарування). Тому нараховувати ПЗ слід один раз у порядку, передбаченому п. 198.5 ПКУ, і при отриманні компенсації нічого коригувати не потрібно.

Далі детальніше про відображення нестач і втрат у бухгалтерському і податковому обліку підприємства.

Бухгалтерський облік

Коли запаси втрачають матеріальну цінність у результаті псування або зменшення їх кількості (обсягів), підприємство в майбутньому більше не отримуватиме від них економічні вигоди. А раз так, то такі запаси не можуть більше відповідати критеріям визнання активу (п. 5 П(С)БО 9) і мають бути виведені з їх складу, тобто списані з балансу. У цьому випадку

нестачі обох видів підлягають включенню до складу інших операційних витрат (п. 20 П(С)БО 16) того періоду, в якому була завершена інвентаризація запасів (п. 3 розд. IV Положення № 879)

Відсутні ТМЦ списують за їх фактичною собівартістю (з урахуванням транспортно-заготівельних витрат) і відображають за дебетом субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей» в кореспонденції з кредитом субрахунку 281 (282). У роздробі, коли підприємство веде облік товарів за цінами продажу, списувати треба також торгову націнку, яка належить до запасів, яких не вистачає (див. п. 5.7 Методрекомендацій № 2). Робимо це проводками: Дт 285 — Кт 282.

Далі йде ще дві дії.

1. Одночасно зі списанням суми нестачі з балансу її «вішають» у дебет субрахунку 072«Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей». Зазначені суми обліковуються на цьому субрахунку до моменту вирішення питання про винуватця такої нестачі (п. 5.7 Методрекомендацій № 2).

2. Далі усе залежить від того, чи встановлена винна особа. Так, якщо винну особу:

— не буде встановлено, сума нестачі «висітиме» на позабалансовому субрахунку, поки зберігається вірогідність виявити винуватця;

— встановлено, тобто є підстави для притягнення винної особи до матеріальної відповідальності (див. с. 18 цього номера). Суму втрат списують за кредитом субрахунку 072 і одночасно визнають заборгованість винної особи з відшкодуванням збитку в кореспонденції з іншим операційним доходом: Дт 375 «Розрахунки з відшкодування заподіяних збитків» — Кт 716 «Відшкодування раніше списаних активів».

Податковоприбутковий облік

Платникам податку на прибуток (як високодохідникам, так і малодохідникам) ніяких коригувань у зв’язку з виявленою нестачею запасів робити не треба, оскільки вони не передбачені нормами ПКУ. Зверніть увагу: йдеться про запаси, тобто стосовно нестач основних засобів ситуація складається інакше (див. с. 11 цього номера). Таким чином, при формуванні об’єкта оподаткування податком на прибуток у частині обліку нестач повністю орієнтуємося на правила бухобліку. У результаті фінрезультат:

— зменшується на суму нестачі, що потрапила при списанні у витрати. Таке зменшення відбувається в періоді виявлення нестачі;

— збільшується (при встановленні винного і нарахуванні доходу). Дохід відображається в періоді, коли встановлена винна особа.

Як бачимо, для цілей податковоприбуткового обліку вид нестачі (нормативна вона або наднормативна) не має ніякого значення.

Нестача на спрощенці

За загальним правилом, доходи єдиноподатників (фізичних і юридичних осіб) включають доходи (п. 292.1 ПКУ), отримані протягом звітного періоду в грошовій формі (готівковій/безготівковій), а також (у випадках, визначених п. 292.3 ПКУ) у матеріальній або нематеріальній формі. Надходження, які не включаються до складу «єдиноподатного» доходу, перераховані в п. 292.11 ПКУ.

Як бачимо, у будь-якому разі, у періоді списання нестачі «єдиноподатного» доходу не буде, оскільки відсутній факт отримання доходу в грошовій, а також у матеріальній або нематеріальній формі. Тобто така операція не вписується в рамки пп. 292.1, 292.3 ПКУ.

А ось коли виявлена винна особа (визнано дохід у бухобліку) і такий винуватець компенсує платникові збитки, пов’язані з нестачею товару, підприємство дійсно отримує дохід у грошовій формі. Причому таке грошове надходження не входить до виключного переліку доходів (п. 292.11 ПКУ). Отже, отримана від винної особи компенсація збитків у зв’язку з виявленою нестачею оподатковується єдиним податком.

Водночас, як прописує п. 292.15 ПКУ, дохід, отриманий як компенсація (відшкодування) за рішенням суду за будь-які попередні (звітні) періоди, не враховується в граничному обсязі доходу, що надає право суб’єктові господарювання зареєструватися платником єдиного податку та/або перебувати на спрощенці в наступному податковому (звітному) періоді.

Таку ж позицію висловлюють податківці щодо юросіб-єдиноподатників (див. 108.01.02 БЗ). При цьому щодо фізосіб-спрощенців вони згадують виключно п. 292.15 ПКУ (див. 107.04 БЗ). Хоча вважаємо, що аналогічний висновок у частині включення отриманої компенсації в об’єкт оподаткування єдиним податком цілком підійде для фізосіб-спрощенців групи 3 єдиного податку (детальніше див. с. 46).

Для закріплення інформації наведемо приклад списання наднормативних втрат у таблиці 2.

Таблиця 2. Облік наднормативних втрат, виявлених при інвентаризації