Здати/взяти в оренду та облікувати це (в орендодавця та орендаря)

Облік у орендодавця

Бухгалтерський облік.Переданий в операційну оренду об’єкт орендодавець не списує в себе з балансу, а продовжує обліковувати у складі своїх активів. Таке передання фіксується тільки в аналітичному обліку.

Дохід від здавання об’єктів в операційну оренду (крім доходу від оренди інвестнерухомості) визначають на прямолінійній основі протягом строку оренди (тобто рівними частинами) або з урахуванням способу отримання економічних вигод, пов’язаних з використанням об’єкта операційної оренди (п. 17 П(С)БО 14). Дохід від оренди відображається за кредитом субрахунку 713 «Дохід від операційної оренди активів».

Проте якщо надання майна в оренду є основним видом діяльності орендодавця, не буде помилкою дохід у вигляді орендної плати показувати за кредитом субрахунку 703 «Дохід від реалізації робіт і послуг». Нагадаємо: основною діяльністю підприємства є операції, які пов’язані з виробництвом або реалізацією продукції (товарів, робіт, послуг), що є головною метою створення (діяльності) підприємства, і які забезпечують основну частку його доходу (див. лист Мінфіну від 30.07.2008 р. № 31-34000-20-10/29614).

А от дохід від орендних платежів за оренду об’єктів інвестиційної нерухомості обліковується лише на субрахунку 703. Тобто його віднесено до доходів від основної діяльності. Визнавати такий дохід як інший операційний дохід п. 17 П(С)БО 14 з Інструкцією № 291 не дозволяють.

Отриману авансом за декілька періодів орендну плату одразу до доходу не включають

Її спочатку відносять до складу доходів майбутніх періодів (кредит рахунка 69 «Доходи майбутніх періодів»), а вже в тих періодах, за які орендну плату отримано, визнають дохід (Дт 69 — Кт 703 або 713). Причому тут має значення розрахунковий період (місяць, квартал, рік), установлений у договорі оренди. Від нього й залежатиме момент відображення доходу.

Зазвичай надання послуг з оренди оформлюється первинним документом — актом. Хоча слід зауважити, що з правового погляду складання такого акта орендодавцем не є обов’язковим. Але за усталеною традицією акт складається, адже саме він є первинним документом, який підтверджує надання послуг орендарю. Крім того, акт також важливий для нарахування податкових зобов’язань з ПДВ.

А якщо акт наданих орендних послуг за умовами договору складається в наступному періоді? У цьому випадку дохід відносимо до того періоду, в якому орендні послуги власне й надані. Але при цьому пам'ятаємо, що пп. 10 — 13 П(С)БО 15 вимагають у будь-якому випадку визнавати дохід на дату балансу. Тому дохід орендодавця за будь-яких обставин не може відображатися рідше ніж раз на квартал. Докладніше про це читайте у «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 55, с. 11.

Амортизацію переданих в оренду необоротних активів орендодавець продовжує нараховуватизгідно з установленими для таких активів правилами. Це означає наступне. Якщо діяльність підприємства з надання орендних послуг є основною і систематичною, то суми нарахованої амортизації за об’єктом оренди воно відносить до собівартості орендних послуг. Робиться це за допомогою запису за кредитом відповідного субрахунку до рахунка 13 у кореспонденції з дебетом рахунка 23 «Виробництво» і подальшим списанням цих сум на субрахунок 903*.

* Аналогічним чином відображаємо в обліку також специфічну «оренду», наприклад послуги коворкінгу, які, по суті, є орендою робочих місць. Докладніше про це читайте у «Податки та бухгалтерський облік», 2018, № 33, с. 22.

Крім амортизації, збираємо на рахунку 23 і формуємо собівартість орендної послуги також з інших витрат орендодавця на утримання об’єкта оренди, як от: зарплата і нарахування на зарплату працівників, безпосередньо пов’язаних з наданням послуг з оренди; вартість матеріалів, що використовуються для підтримки майна в належному робочому стані (якщо такі витрати згідно з договором оренди несе орендодавець); інші витрати, пов’язані з отриманням доходу від надання майна в операційну оренду.

Якщо надання майна в оренду не є основним видом діяльності підприємства, усі витрати, пов’язані з цією послугою, уключають до складу інших операційних витрат (дебет субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності»).

Податковоприбутковий облік.І малодохідні платники, і високодохідники орієнтуються виключно на бухобліковий фінрезультат. Жодних різниць щодо передання об’єкта в оренду і отримання орендних платежів вони не розраховують, адже «орендні» коригування в ПКУ не передбачені.

ПДВ.Операція з передання активів у межах операційної оренди не є об’єктом оподаткування ПДВ. Оскыльки: (1) це — не постачання товару (п.п. 14.1.191 ПКУ); (2) необ’єктний статус цієї операції прямо зазначений у п.п. 196.1.2 ПКУ. Отже, при переданні об’єкта оренди в операційну оренду ПДВ-зобов’язання орендодавець не нараховує і податкову накладну не складає.

Інша справа — орендна плата. Вона оподатковується ПДВ у загальному порядку (п.п. «б» п. 185.1 ПКУ), тому орендодавець — платник ПДВ нараховує на неї ПДВ-зобов’язання за правилом першої події (п. 187.1 ПКУ) за ставкою 20 %. Тобто у випадку коли першою подією було надходження орендної плати, податкові зобов’язання відображаються у тому ПДВ-періоді, в якому надійшла така плата. В іншому випадку ПДВ нараховуємо на дату складання «орендного» акта та уключаємо до ПДВ-періоду, в якому такий акт складено. За базу оподаткування орендодавець бере договірну вартість орендної послуги, але не нижче звичайної ціни (п. 188.1 ПКУ).

У графі 2 розділу Б «орендної» податкової накладної зазначаємо «Послуги з оренди», у графі 3.3 зазначаємо код орендної послуги згідно з ДКПП — «68.20», а у графі 4 як одиницю виміру зазначаємо «послуга»** (графа 5 залишається порожньою). Якщо у вас вартість оренди встановлено, наприклад, за квадратний метр, можна зазначити у графі 4 «м²», а у графі 5 — код «0123».

** Хоча така одиниця виміру в Порядку № 1307 не згадується, нею дозволяють користуватися фіскали (та варіант заповнення у графі 4 «грн», а у графі 5 «2454» також має право на існування).

Облік у орендаря

Бухгалтерський облік.Прийняті в операційну оренду необоротні активи орендар зараховує на однойменнийпозабалансовий рахунок 01. Там ці активи обліковуються до повернення орендодавцю.

Нараховану орендну плату визнають витратами (п. 9 П(С)БО 14): на прямолінійній основі протягом строку оренди (тобто рівними частинами) або з урахуванням способу одержання вигод, пов’язаних з використанням об’єкта операційної оренди.

Залежно від того, в яких цілях використовується орендований об’єкт, орендну плату орендар відносить до дебету рахунків 23 «Виробництво», 91 «Загальновиробничі витрати», 92 «Адміністративні витрати», 93 «Витрати на збут» або 94 «Інші витрати операційної діяльності». Якщо об’єкт, що орендується, використовується для створення (будівництва) власних необоротних активів, орендну плату капіталізують — відносять до дебету рахунка 15 «Капітальні інвестиції».

Якщо орендар сплачує орендну плату авансом за декілька звітних періодів, одразу всю суму до витрат не відносять

Спочатку її відображають на рахунку 39 «Витрати майбутніх періодів», а вже потім списують на витрати діяльності підприємства в тих періодах, до яких вона належить (п. 9 П(С)БО 14). Тут усе залежить від розрахункового періоду, встановленого в договорі оренди. Навіть якщо акт наданих послуг підписано із запізненням, витрати відображають: або в періоді, в якому отримано дохід, з яким пов'язано витрати на оренду, або в періоді здійснення (п. 7 П(С)БО 16).

Податковоприбутковий облік.Операції, пов’язані з операційною орендою (отримання об’єкта в оренду, сплата орендних платежів), не вимагають ані від малодохідників, ані від високодохідників окремого податкового обліку. Адже різниць, пов’язаних з орендою, у ПКУ немає. Виняток — це коли вашим орендодавцем є неприбутківець і ви повинні визначати різниці, передбачені п.п. 140.5.4 ПКУ.

ПДВ.Суми «вхідного» ПДВ з орендної плати орендар уключає до складу свого податкового кредиту за правилом першої події. У разі перерахування передоплати одразу за декілька періодів, орендар має право розраховувати на весь податковий кредит. Головне, щоб була ПН, зареєстрована в ЄРПН (п. 198.6 ПКУ).

Якщо об’єкт оренди використовується в негосподарській, ПДВ-неоподатковуваній або ПДВ-пільгованій діяльності, на противагу податковому кредиту одразу ж нараховують «компенсуючі» податкові зобов’язання. Така вимога міститься в п. 198.5 ПКУ.

Приклад. Між двома підприємствами — платниками ПДВ і податку на прибуток укладено договір оренди об’єкта вартістю 500000 грн. Орендна плата вноситься авансом і щомісячно у сумі 24000 грн. (у тому числі ПДВ — 4000 грн.). Собівартість орендних послуг (придбані у сторонніх організацій) складає 7000 грн. (без ПДВ).

Облік оренди