Документи на товар: чи потрібні ФОПу?
Я — Томашпольський Сергій, головний редактор журналу «Бухгалтер911». Сьогодні відповім на запитання, чи потрібні ФОПу документи на товар.
Ризикові/не ризикові
Для тих, хто «попав» на облік товарних запасів за п. 12 ст. 3 Закону про РРО, відповідь передбачувана. Зрозуміло, потрібні! Для них орієнтир — Мінфінівський Порядок обліку від 03.09.2021 № 496. Називатимемо їх ФОПами з ризиковою діяльністю. Вони первинку не просто зберігають, а з 26.11.2021 р. записують у Форму ведення обліку товарних запасів. Тут є маса своїх питань. У тому числі пов'язаних з неадекватним сприйняттям податківцями багатьох речей. Але зараз хотілося б зупинитися якраз-таки на ФОПах без ризикової діяльності. І ви вже, напевно, здогадалися чому.
Отже, у нас є безризиковий ФОП. Це ФОП-єдиноподатник (не важливо, якої групи), який не зареєстрований платником ПДВ і не реалізує технічно складних побутових товарів, лікарських засобів, виробів медпризначення, ювелірних та побутових виробів з дорогоцінних металів, дорогоцінного каміння, дорогоцінного каміння органогенного утворення та напівдорогоцінного каміння.
І є відома в Інтернеті заява глави Комітету ВРУ з питань фінансів, податкової та митної політики (далі — Комітет), що ФОПи на єдиному податку «не звітують про витрати на придбані ними товари, а отже, не зобов‘язані підтверджувати придбання товарів первинними документами в цілях податкового контролю». А ті, хто стверджує зворотне — суцільно «покидьки, корисні ідіоти, малограмотні» тощо*.
* Коротке пояснення-слайд можна знайти тут.
Є запит на аналіз цього висловлювання. Чи можна цьому вірити? Давайте дивитися — нормативно-праві акти, практику дій податківців, судову практику.
-
Передплачуйте та читайте повністю:
- новини, ексклюзивні статті, довідники
- завантажуйте бланки
- усе це без реклами
місяць
Спасибі. Але…
Напевно, слід віддати належне Комітету за просування такого ліберального трактування в життя. Але питання це виникло не на рівному місці. Воно не таке очевидне, як хотілося б. І залежати буде насамперед від сприйняття меседжа Комітету податківцями.
Слова голови Комітету формалізовані в листі Комітету від 30.12.2021 № 04-32/10-2021/409504:
«44.1. Для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту.
Принагідно повідомляємо, що зазначена норма Податкового кодексу України діє з 2011 року.
Згідно з пунктом 296.1 статті 296 Податкового кодексу України ФОП — платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи, які не є платниками ПДВ, ведуть облік у довільній формі шляхом помісячного відображення отриманих доходів.
Це означає, що такі ФОП не повинні підтверджувати документами (в тому числі первинними документами) витрати на придбання товарів/послуг, а повинні вести лише облік доходів з урахуванням вимог пункту 44.1 статті 44 Податкового кодексу України. Водночас, такі ФОП повинні підтверджувати факт включення або не включення певних доходів до загального складу доходу (стаття 292 Податкового кодексу України)».
Логіка зрозуміла. Вона повністю співзвучна з тим, що говорив голова Комітету. І що цікаво, є вже реакція податківців на рівні роз'яснень у ЗІР (Загальнодоступний інформаційно-довідковий ресурс ДПСУ). ДПСУ:
1. Вивісила роз'яснення (категорія 107.01.06), у якому повністю продубльований висновок з листа Комітету (https://zir.tax.gov.ua/main/bz/view/?src=ques&id=30171).
2. Перевела в розряд недіючих з 01.01.2022 роз'яснення (категорія 107.05), у якому була наочно відображена «специфіка» роботи податківців з «бездокументними» ФОПами:
«Слід зазначити, що згідно з п. 297.3 ст. 297 ПКУ платник єдиного податку виконує передбачені ПКУ функції податкового агента у разі нарахування (виплати, надання) оподатковуваних податком на доходи фізичних осіб доходів на користь фізичної особи, яка перебуває з ним у трудових або цивільно-правових відносинах.
При відсутності первинних документів на товари (роботи, послуги), придбані платником єдиного податку, у разі виявлення факту щодо неутримання податку на доходи фізичних осіб при виплаті доходу громадянам до платників податків застосовуються штрафні санкції, як до податкового агента, передбачені ст. 125 прим. 1 ПКУ, та на суму грошового зобов’язання, визначеного контролюючим органом за результатами податкової перевірки, нараховується пеня згідно з п.п. 129.1.1 п. 129.1 ст. 129 ПКУ».
Як мовиться, «куй залізо, поки не згасло». Можна порадити — поки зірки стали саме так, отримайте на свою адресу письмову індивідуальну податкову консультацію під свої умови роботи. Нагадаємо, що її наявність оберігає вас від застосування фінсанкцій (п.п. 112.8.2 ПКУ).
«Агенти впливу»
Власне виконання функцій податкового агента (п.п. 168.1.1 ПКУ, п.п. 171.2, п.п. 176.2, п.п. 297.3 ПКУ) і є «темною стороною» питання, що цікавить нас.
Ось декілька «історій» із життя ФОП на єдиному податку, які під час документальної перевірки не пред'явили податківцям первинку на проданий товар. «Виявлення факту щодо неутримання податку на доходи фізичних осіб при виплаті доходу громадянам» відбувалося в їх випадку таким нехитрим чином (див. далі).
«У зв'язку з не підтвердженням ФОП факту закупівлі товару у інших суб'єктів господарювання, податковий орган дійшов висновку, що позивачем товар придбавався у фізичних осіб, а тому вона як податковий агент повинна була утримати з них податок на доходи та перерахувати його до бюджету…
Розраховуючи суму податкових зобов'язань, відповідач [податковий орган] не встановив конкретних фактів виплати позивачем доходів на користь фізичних осіб, з яких позивач мав би обов'язок утримувати податок, а лише взяв весь загальний обсяг отриманого доходу, який зменшено на умовний середній розмір торгівельної надбавки зі слів позивача і отриману суму в повному обсязі взято як виплачений позивачем дохід на користь невстановлених фізичних осіб.»
Ось так. Немає документів? Отже, усе, що ФОП продав, було куплено ним у невстановлених фізичних осіб. Далі податківці взяли весь задекларований дохід. Відняли умовну торгову надбавку. Помножили на ставку ПДФО. Ось і сума несплаченого ПДФО зобов'язання вийшла. Вона ж — база для штрафів.
Податківці не здавалися до останнього. Але в усіх трьох судових інстанціях програли (підсумок — ухвала Вищого адміністративного суду України від 16.05.2017 у справі № 808/8494/15, https://reyestr.court.gov.ua/Review/66550177).
У схожій історії податківці взяли реалізацію «бездокументного» ФОПа в натуральних одиницях і перемножили її на «середню ціну товару на ринку» в закупівлі. А потім на ставку ПДФО. Відповідне зобов'язання хотіли стягнути разом зі штрафами. Не здавалися до останнього, але в усіх судових інстанціях програли (підсумок — ухвала Вищого адміністративного суду України від 30.03.2015 у справі № 816/3/15-а, https://reyestr.court.gov.ua/Review/43414370).
А тут податковий орган навіть не парився з визначенням «закупівельної» ціни. А просто перемножив увесь дохід «бездокументного» ФОПа на ставку ПДФО, таким чином визначивши його ПДФО-зобов’язання за виплатою доходу невстановленим фізичним особам. Мало того, суди перших двох інстанцій стали на бік податківців. І тільки Вищий адміністративний суд України став на захист ФОПа і відправив справу на новий розгляд (ухвала Вищого адміністративного суду України від 21.03.2017у справі № 819/333/13-а, https://reyestr.court.gov.ua/Review/65516463).
А на новому витку судового розгляду суд уже відразу став на бік ФОПа (Постанова Тернопільського окружного адміністративного суду від 19.06.2017 у справі 819/333/13-а, https://reyestr.court.gov.ua/Review/67280731). Податківці все одно не здавалися, але їм у відкритті апеляційного провадження суд відмовив. Тож перемога залишилася за ФОПом.
Що важливо! Судових розглядів такого роду в принципі не так уже й багато. Тобто практику такого поводження з «бездокументними» ФОПами на єдиному податку повсюдною назвати безумовно не можна. Але й про повну відсутність проблем у таких ФОПів, як це сьогодні намагаються піднести, теж говорити очевидно не зовсім коректно.
Чи можна говорити, що ці судові кейси зупинять податківців або ФОП може на них посилатися в разі проблем зі своїми податківцями? Ні. У цьому випадку ми не маємо справи з висновками щодо застосування норм права, викладеними в постановах Верховного Суду України / Верховного Суду, які є обов'язковими для застосування тими ж податківцями (згідно зі ст. 13 Закону про судоустрій). Так само як і з висновками об'єднаної палати/ Великої Палати Верховного Суду або рішеннями Верховного Суду за результатами зразкової справи, які згадуються як звільнення платника податків від фінансових санкцій у п. 112.8 ПКУ.
Чи можна сподіватися, що податківці, зважаючи на таку судову практику і позицію Комітету, дійсно не чіплятимуться до «бездокументних» ФОПів? Складно відповісти. В усіх описаних випадках податківці діяли вкрай незграбно. Факт відсутності документів видавали за факт придбання у невстановлених фізичних осіб. Під час визначення нібито неутриманого ПДФО «танцювали» не від виплат конкретним фізичним особам, а від задекларованого підприємцем доходу. Мовляв, усе, що продав — купив у фізичних осіб. Іноді навіть не утруднялися відняти торгову націнку ФОПа. Чим, зрештою, і визначали підсумок судових розглядів.
Таких огульних дій податківці, думаю, робити дійсно не будуть. Але спроби при перевірці «бездокументного» ФОПа «розкопати» факти виплати доходу на користь фізичних осіб (наприклад, через аналіз виплат з поточного рахунку ФОП) або спроби вивести ФОПа на визнання ним самим того факту, що він виплачував доходи фізичним особам з усіма подальшими наслідками, робитися епізодично, очевидно, будуть і далі.
Чи є в законодавстві пряма однозначна відповідь на запитання, яке нас цікавить? Те, що платник єдиного податку не повинен підтверджувати витрати первинкою, раз він звільнений від ведення обліку витрат, зрозуміло кожному. Із цим ніхто не сперечається. Але щойно в цій «історії» з'являються виплати на користь фізичних осіб (у т. ч. ФОП), ми виходимо за межі власне обліку витрат. Оскільки вже стикаємося не з обліком витрат як таким, а з вимогами ПКУ в частині утримання/неутримання за певних умов ПДФО/ВЗ, подання відповідної звітності, контролем податківцями виконання цих вимог.
А якщо купувалося все в юридичних осіб? Це, скажімо так, оптимальна тактика для «бездокументного» ФОПа. У разі претензій з боку податківців — стверджувати, що у фізичних осіб (у тому числі ФОП) він ніколи нічого не купував. Усе купував у юросіб. У ПКУ немає вимоги до ФОП на єдиному податку мати документи на товар. Витрати він не обліковує і не підтверджує. При виплаті доходів на користь юридичних осіб (резидентів) податкового агентства не виникає.
Тобто все добре. Коли б не одне «але»… у «бездокументного» ФОПа немає жодних документальних слідів господарських операцій. А отже, слова ФОПа — це тільки його слова.
Так, податковому органу в такому разі складно стверджувати зворотне (якщо немає прямих свідчень виплат доходу на користь конкретних фізичних осіб).
Справді, у разі судового розгляду (якщо ФОП оскаржить у суді застосовані до нього як до податкового агента донарахування та санкції) обов'язок довести правомірність свого рішення лежить саме на податківцях (п. 2 ст. 77 Кодексу адміністративного судочинства).
Але це не означає, що ФОПу нікому нічого доводити не доведеться. Суд може запросити пояснення і докази в самого ФОПа. І «бездокументний» ФОП може опинитися в «скрутному» становищі. Якщо не матиме на руках свідчень про придбання товарів саме в юросіб.
ФОП — не податковий агент і щодо ФОП: та чи ні? За великим рахунком вектор судових рішень зараз іде в той бік, що податкове агентство виникає лише у випадку, коли при виплаті фізичній особі доходу з нього (доходу) повинен утримуватися ПДФО/ВЗ (постанова Верховного Суду від 19.02.2019 у справі № 825/809/16, https://reyestr.court.gov.ua/Review/80168421, постанова Верховного Суду від 28.09.2021 у справі № 809/4194/15, https://reyestr.court.gov.ua/Review/99977212). Відповідно, якщо ФОП виплачує підприємницький дохід іншому ФОПу, коли обов'язку утримувати ПДФО/ВЗ з виплати немає, то немає й податкового агентства.
Це, скажімо так, додає ще один плюс у скарбничку необов'язковості «витратної» первинки.
Інше питання, що тут повинен також виконуватися певний «документальний» ритуал. Маю на увазі копію документа, що підтверджує підприємницький або єдиноподатковий статус одержувача доходу. А податківці із завидною впертістю всупереч позиції судів продовжують наполягати, що ФОП таки є податковим агентом у частині відображення таких виплат — раніше у ф. № 1ДФ, а тепер у додатку 4ДФ об'єднаної ПДФО/ВЗ/ЄСВ-звітності. Тож таку лінію оборони — «так, виплачував на користь ФОП, але я не податковий агент» — очевидно краще не займати. Оскільки податківці, ймовірно, захочуть застосувати «документально-звітні» штрафи (див. далі).
Який підсумок усього цього?
1. Зовсім не факт, що в «бездокументного» ФОПа на єдиному податку (пам’ятаємо, що ми зараз говоримо про безризикового ФОПа) будуть проблеми через відсутність документів на товар. Податківці в акті перевірки зобов'язані чітко викласти факт порушення і послатися на підтвердні документи / податкову інформацію. Якщо в податківців немає документів/інформації про виплату ФОПом доходів на користь фізичних осіб, то, вірогідно, питання це при перевірці навіть не підійматиметься.
2. Якщо при документальній перевірці «бездокументного» ФОПа податківці таки знайдуть свідчення/докази виплат ФОПом доходів на користь конкретних фізичних осіб (у т. ч. користь ФОП) з конкретними сумами, у т. ч. якщо сам ФОП, що перевіряється, їм у цьому допоможе, то, ймовірно, буде застосована така штрафна плеяда: донарахування ПДФО/ВЗ (19,5 % від суми виплати), штраф за донарахування ПДФО/ВЗ 10 % від суми донарахування за п. 123.1 ПКУ (якщо не податківці не візьмуться доводити наявність умислу), штраф за неподання раніше ф. № 1 ДФ / зараз об'єднаної звітності з додатком 4ДФ 1020 грн. за п. 119.1 ПКУ, штраф за незабезпечення збереження документів 1020 грн за п. 121.1 ПКУ.
Можливо, податківці обмежаться лише вибірковим застосуванням цих штрафів, але гарантувати нічого не можна. Усе залежатиме від конкретних обставин.
Так, є карантинний штрафний мораторій (п. 521 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ). Але він покриває тільки порушення, вчинені з 01.03.2020 по кінець карантину. Він рятує від штрафів за ПКУ. А від донарахування власне ПДФО/ВЗ не рятує.
Так, у випадку з виплатами на користь не звичайних фізичних осіб, а на користь ФОПів суди вважають, що ФОП, який виплачує підприємницький дохід іншому ФОПу — не податковий агент. Відповідно в суді можна буде спробувати всі ці донарахування і санкції «відбити». Але, знову ж, це теж не буде просто.
3. Якщо жодних конкретних фактів виплат на користь фізичних осіб податківці при перевірці ФОПа не знайдуть, але штрафні наслідки спробують застосувати на основі «припущень», ФОП треба стояти на тому, що доки не будуть визначені конкретні одержувачі доходу — фізичні особи, з'ясований їх статус (ФОПи вони чи звичайні фізичні особи), конкретні суми виплат (об'єкт і база оподаткування), конкретний період, у якому відбувалася виплата, говорити про донарахування податків / застосуванні санкцій не можна. Жодних непрямих методів визначення податкових зобов'язань у цьому випадку ПКУ не допускає. Як бачимо, судова практика позитивна.
4. Аргументація, що товар отримувався в юридичних осіб, прийнятніша (оскільки за виплатами на користь ФОП податківці бачать ФОПа-покупця в ролі податкового агента і наполягають на необхідності відображення таких виплат у звітності).
Відсутність документів при цьому треба аргументувати відсутністю в ПКУ обов'язку підтверджувати документально витрати і відсутністю обов'язку мати документи на товар. Аргумент, що документи були, але загублені — неправильний аргумент.
5. Ну і як завжди: «хто не ризикує, той…», а «береженого…».
- ФОП
- ,
- Підприємці
- ,
- РРО
- ,
- Первинні документи
- ,
- Перевірки
- ,
- Штрафи
- ,
- Суд
- ,
