Щодо порядку коригування податкових зобов'язань постачальника у разі зміни (збільшення) суми компенсації вартості товарів/послуг, якщо з дати складання податкової накладної минуло 1095 днів(лист ДПС від 28.12.2021 р. № 4810/ІПК/99-00-21-03-02-06)

ДЕРЖАВНА ПОДАТКОВА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ

від 28.12.2021 р. № 4810/ІПК/99-00-21-03-02-06

Державна податкова служба України розглянула звернення щодо порядку коригування податкових зобов'язань постачальника у разі зміни (збільшення) суми компенсації вартості товарів/послуг, якщо з дати складання податкової накладної минуло 1095 днів, та, керуючись статтею 52 Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Як зазначено у зверненні, між Товариством (постачальником) і контрагентом укладено договір поставки, предметом якого є реалізація товару. Згідно з умовами договору, контрагент здійснив попередню оплату, і Товариство, за правилом "першої події", склало і зареєструвало в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) відповідні податкові накладні. З дати складання таких податкових накладних минуло 1095 календарних днів. Надалі сторонами договору декілька разів приймалося рішення про перенесення терміну поставки товару відповідно до додаткових угод. Зокрема, за домовленістю сторін було прийнято рішення щодо збільшення ціни реалізації товару. Товариство планує здійснити постачання товару до кінця року та оформити видаткову накладну на загальну суму поставки з урахуванням збільшення ціни реалізації товару.

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункту 1.1 статті 1 розділу I ПКУ).

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Підпунктами "а" і "б" пункту 185.1 статті 185 ПКУ встановлено, що об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, відповідно до статті 186 ПКУ.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

Згідно з пунктами 201.1, 201.7 і 201.10 статті 201 ПКУ при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг на дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, кваліфікованого електронного підпису уповноваженої платником особи, та зареєструвати її в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів/послуг, а також на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс).

Податкова накладна, складена та зареєстрована в ЄРПН платником податку, який здійснює операції з постачання товарів/послуг, є для покупця таких товарів/послуг підставою для нарахування сум податку, що відносяться до податкового кредиту.

Пунктом 192.1 статті 192 ПКУ визначено, що у разі, якщо після постачання товарів/послуг здійснюється будь-яка зміна суми компенсації їх вартості, включаючи наступний за постачанням перегляд цін, перерахунок у випадках повернення товарів/послуг особі, яка їх надала, або при поверненні постачальником суми попередньої оплати товарів/послуг, суми податкових зобов'язань та податкового кредиту постачальника та отримувача підлягають відповідному коригуванню на підставі розрахунку коригування до податкової накладної, складеному в порядку, встановленому для податкових накладних, та зареєстрованому в ЄРПН.

Якщо внаслідок такого перерахунку відбувається збільшення суми компенсації на користь платника податку - постачальника, то:

а) постачальник відповідно збільшує суму податкових зобов'язань за результатами податкового періоду, протягом якого був проведений такий перерахунок;

б) отримувач відповідно збільшує суму податкового кредиту за результатами такого податкового періоду в разі, якщо він зареєстрований як платник податку на дату проведення перерахунку.

Отримувач має право збільшити суму податкового кредиту лише після реєстрації постачальником в ЄРПН розрахунку коригування до податкової накладної (підпункт 192.1.2 пункту 192.1 статті 192 ПКУ).

Враховуючи викладене, у разі зміни суми компенсації вартості товарів/послуг (у бік збільшення) у платника податку - постачальника виникають підстави, визначені до пункту 192.1 статті 192 ПКУ, для коригування відповідної податкової накладної.

В той же час загальний термін позовної давності встановлено статтями 257 Цивільного кодексу України (далі - ЦКУ) та 102 ПКУ тривалістю у три роки (1095 календарних днів). При цьому нормами ПКУ не передбачено виключень щодо визначення терміну позовної давності при реєстрації в ЄРПН розрахунків коригування до податкових накладних, незалежно від обставин, за яких вони складаються.

Отже, розрахунок коригування до податкової накладної, з дати складання якої минуло більше 1095 календарних днів, не може бути зареєстрований в ЄРПН у зв'язку із сплином терміну, встановленого статтями 257 ЦКУ та 102 ПКУ.

Таким чином, у ситуації, описаній у зверненні, у разі збільшення суми компенсації вартості товарів/послуг, за які було отримано аванс та з дати отримання якого минуло 1095 календарних днів, постачальник зобов'язаний визначити податкові зобов'язання з ПДВ та скласти і зареєструвати в ЄРПН податкову накладну на суму такого збільшення. Така податкова накладна складається на дату поставки товару або доплати коштів покупцем (в залежності від того, яка із подій сталася раніше) та підлягає реєстрації в ЄРПН у встановлений ПКУ термін.

Відповідно до пункту 52.2 статті 52 ПКУ індивідуальна податкова консультація має індивідуальний характер і може використовуватися виключно платником податків, якому надано таку консультацію.