Особенности выплаты роялти физическому лицу-резиденту Украины и его налогообложение

Татьяна Савчук, руководитель департамента учета и аудита юридического объединения ID Legal Group.

Определение понятия «роялти» приведено в нескольких актах законодательства, в частности в Налоговом кодексе Украины (далее - НКУ); международных соглашениях об избежании двойного налогообложения (далее - международные соглашения), заключенные Украиной с другими странами; положении (стандарте) бухгалтерского учета 15 «Доход».

Следует отметить, что наиболее распространенным является определение этого термина, приведенного в НКУ или соответствующих международных соглашениях, которое применяется в целях налогообложения, и касается выплаты роялти нерезиденту.

В НКУ под понятием «роялти» понимается платеж, полученный в качестве вознаграждения за использование объекта права интеллектуальной собственности или за предоставление права на его использование.

В этой публикации предлагаем рассмотреть особенности налогообложения роялти при их выплате физическому лицу (резиденту), на которые целесообразно обратить внимание.

Особенности начисления и уплаты налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), военный сбор и единый социальный взнос (далее - ЕСВ) при выплате роялти

Для физических лиц, которые передали другим субъектам хозяйствования в пользование объект интеллектуальной собственности или предоставили им право на пользование этим объектом и которые получают от такого субъекта соответствующее вознаграждение (роялти) актуальным вопросом является порядок налогообложения этих доходов и правильность отражения их в соответствующей отчетности.

1. Сначала рассмотрим ситуацию по налогообложению и отчетности по стороны физического лица, которое получает доходы в виде роялти и предоставление им отчетности.

В частности, положениями НКУ установлено, что роялти относится к пассивным доходам в целях налогообложения НДФЛ. В соответствии с нормами НКУ пассивный доход физического лица в виде роялти входит в общий месячный (годовой) налогооблагаемый доход этого лица и подлежит налогообложению НДФЛ (ставка - 18%).

Также следует учитывать, что в Украине продолжает уплачиваться и временно введенный военный сбор. И доходы физического лица в виде роялти подлежат в том числе налогообложению военным сбором (ставка - 1,5%).

Следовательно, доходы физических лиц - резидентов Украины в виде роялти подлежат налогообложению НДФЛ (ставка - 18%) и военным сбором (ставка - 1,5%).

Не лишним будет напомнить о необходимости выполнения физическими лицами, которые получают роялти, обязанности по ежегодному декларированию собственных доходов.

Так, физическое лицо, получающее роялти (пассивные доходы), от лица, которое не является его налоговым агентом обязано включить сумму этих полученных доходов в общий годовой налогооблагаемый доход, подать налоговую декларацию по результатам соответствующего отчетного года, а также уплатить налоги с этих доходов. Обращаем внимание, что не считается налоговым агентом - физическое лицо, не имеющее статуса субъекта предпринимательской деятельности, и которое не взято налоговым органом на учет, как лицо, осуществляющее независимую профессиональную деятельность, а также лица-нерезиденты Украины.

2. Виды налогов и отчетности субъекта хозяйствования, который осуществляет начисление и выплату роялти.

Сразу отмечаем, что начислять и уплачивать ЕСВ не нужно, поскольку, доходы в виде роялти не включаются в базу для начисления ЕСВ и не подлежат налогообложению согласно постановлению Кабинета Министров Украины от 22.12.2010 г. № 1170.

В ситуации, когда предприятие обеспечивает начисление и выплату роялти физическому лицу, оно (независимо от формы хозяйствования и системы налогообложения) является налоговым агентом и обязано удержать с физического лица плательщика и перечислить в госбюджет НДФЛ (ставка - 18%) и военный сбор (ставка - 1,5%) при начислении соответствующих доходов и отразить указанные налоги в Налоговом расчете сумм дохода, начисленного (уплаченного) в пользу налогоплательщиков, и сумм удержанного с них налога (форма № 1ДФ).

В частности, в графе 3а «Сумма начисленного дохода» формы № 1ДФ отражаются доходы, начисленные физическому лицу независимо от того выплачены такие доходы или нет, а в графе 3 "Сумма выплаченного дохода" отражается сумма фактически выплаченного дохода. По указанному принципу отражаются также и графа 4а «Сумма удержанного налога» «начисленного» и графа 4 «Сумма удержанного налога» (перечисленного).

Если начисление и выплата роялти происходит в разных налоговых периодах, то в форме № 1ДФ колонка 3а заполняется в периоде, когда произошло начисление доходов, а колонка 3 - в налоговом периоде когда была осуществлена их выплату. Аналогично заполняются колонки 4а и 4 формы № 1ДФ.

В графе 5 «Признак дохода» начисленные и выплаченные роялти отражаются по признаку код -103 в соответствии со Справочником признаков доходов.

Особое внимание налоговый агент должен обратить на начисление и выплату им доходов в виде роялти в пользу физического лица-предпринимателя, который является плательщиком единого налога, поскольку, в состав доходов данного физического лица не включаются полученные ним роялти, поэтому налогообложения указанных доходов осуществляется на общих основаниях , НДФЛ (ставка - 18%) и военный сбор (ставка - 1,5%).

Особенности начисления и уплаты НДС

Стоит обратить внимание на позицию ДФС по вопросам налогообложения роялти, которая изложена на официальном веб-портале этого органа и заключается в следующем:

• операции по выплате, в частности, роялти в денежной форме или в виде ценных бумаг, которые осуществляются эмитентом не относятся к операциям налогообложения НДС, то есть в случае осуществления операций по выплате роялти в денежной форме предприятием - плательщиком НДС, такие операции не подлежат обложению НДС;

• учитывая, что плательщики НДС ведут отдельный учет операций по приобретению и поставке товаров и услуг, подлежащих налогообложению и тех, которые освобождены от него и не являются объектами налогообложения, операцию по начислению / выплате роялти нужно отразить в стр. 5 налоговой декларации по НДС, как объемы операции по поставке товаров / услуг, которые относятся к перечню операций, не относящихся к объекту налогообложения и, соответственно, подавать справку (Д6) (приложение 6) к декларации по НДС.

Учитывая вышеизложенное, можно сделать вывод, что отражение в декларации по НДС сумм начисленных / выплаченных роялти требует осуществления дальнейшего пропорционального распределения входящего налогового кредита и его пересчета по итогам года.

Особенности начисления и уплаты налога на прибыль

Налогоплательщик самостоятельно начисляет налог на прибыль предприятия по основной ставке (ставка 18%).

Доходы и расходы отчетного периода формируются в соответствии с положениями стандартов бухгалтерского учета № 15 «Доход» и № 16 «Расходы» и отражаются в бухгалтерском учете и финансовой отчетности в момент их возникновения и не зависят от даты поступления или уплаты средств.

Объектом налогообложения налогом на прибыль является прибыль которая определена путем корректировки финансового результата до налогообложения на разницы, возникающие в соответствии с положениями НКУ.

Итак, не забываем при выплате роялти физическому лицу (резиденту Украины) о необходимости корректировки финансового результата, в частности, если роялти начисленные в пользу лица, уплачивающего налог в составе других налогов (кроме физических лиц, которые облагаются налогом в общем порядке), то есть на пользу физического лица, не являющегося плательщиком единого налога и фиксированного сельскохозяйственного налога сумма начисленного / выплаченного роялти для целей налогообложения не корректируется.

Сумма расходов по начислению роялти, подлежит корректировке для целей налогообложения, отражается в Приложении РИ к строке 03 РИ налоговой декларации по налогу на прибыль предприятий.