Минбаза по товарам: каверзные ситуации

На наш взгляд, если вы хотите перестраховаться, то

ценой приобретения безопаснее считать первоначальную (балансовую) стоимость товаров по данным бухучета — по которой ТМЦ учитываются на счетах 20, 22, 281

То есть стоимость товаров, сформированную из расходов, перечисленных в п. 9 НП(С)БУ 9 «Запасы». А при таком подходе минбазой (ценой приобретения) в данном случае будет первоначальная стоимость товара, сформированная на субсчете 281 — с учетом расходов на доставку. Поэтому безопаснее ориентироваться на 1300 грн.

Впрочем, для импортных товаров ценой приобретения, по разъяснениям налоговиков, считается цена, указанная в договоре на приобретение товара (контрактная стоимость). Подробнее об этом см. статью «Как определить минбазу НДС при реализации импортированных товаров?» // «Налоги & бухучет», 2025, № 58.

Если товары получены бесплатно

Продаем задешево товары, которые были получены бесплатно (в учете были оприходованы по справедливой стоимости 500 грн + расходы на доставку 100 грн). Как по ним определить минбазу?

Если товары были получены бесплатно, их покупная стоимость (сумма средств, уплаченных поставщику) равна нулю. Однако повторим: считаем, что «ценой приобретения» безопаснее считать первоначальную (балансовую) стоимость ТМЦ по данным бухучета. В свою очередь, по правилам п. 12 НП(С)БУ 9 «Запасы» первоначальной стоимостью запасов, полученных бесплатно, является их справедливая стоимость с учетом расходов, связанных с получением запасов, приведенных в п. 9 НП(С)БУ 9 (в частности: расходов на доставку, экспедиторских услуг, сумм непрямых налогов, невозмещаемых предприятию и пр.). С учетом этого, на наш взгляд,

минбазой для бесплатно полученных товаров будет не вся их первоначальная стоимость, а ее часть — в сумме расходов, сопутствующих бесплатному получению (прямых ТЗР, ввозной таможенной пошлины и пр.)

Ну а поскольку саму стоимость товаров не оплачивали (получили бесплатно), то такими расходами, сопутствующими бесплатному получению товаров, в данном случае оказались расходы на доставку. Соответственно минбаза будет определяться в размере таких расходов на доставку. Поэтому минбаза для бесплатно полученных товаров в данном случае будет равна 100 грн.

Бесплатные передачи — какие НО: минбазные или компенсирующие?

Передали бесплатно (подарили) товар другому предприятию. Какие начислять налоговые обязательства (НО) по НДС: минбазные (по п. 188.1 НКУ) или как при нехозяйственном использовании — компенсирующие (по п. 198.5 НКУ)?

Прежде всего, необходимо понимать: бесплатная передача товаров/услуг для целей НДС-учета является поставкой (пп. 14.1.185, 14.1.191 НКУ). А при поставках базу обложения определяют по правилам «поставочного» п. 188.1 НКУ: т. е. исходя из договорной стоимости, но не ниже минбазы НДС. Поэтому этими же «поставочными» правилами руководствуются и при безвозмездных поставках (бесплатных передачах). Правда, поскольку при бесплатной передаче договорная стоимость товаров/услуг равна нулю, то НДС-обязательства будут возникать сполна — со всей минимальной базы (для покупных товаров — исходя из их цены приобретения). Таким образом,

при бесплатных передачах начисляют минбазные НО (а не компенсирующие НО)

С тем, что при бесплатных передачах двойных НО не возникает и дополнительно к минбазным компенсирующие НО по п. 198.5 НКУ не начисляются, давно согласны и налоговики (письма ГНСУ от 08.04.2025 № 1893/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 11.03.2025 № 1264/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 05.04.2024 № 1857/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 22.01.2021 № 264/ІПК/99-00-21-03-02-06).

Бесплатные передачи на военном положении — без минбазных НО

Бесплатно передаем товары и лекарства армии, больницам (коммунальным/государственным). Начислять ли минбазные НО?

Нет, минбазные НО в таком случае начислять не нужно. Поскольку во время военного положения (ВП) установлены исключения их правил. И предусмотрено, что в течение ВП бесплатные передачи для нужд обороны страны (армии, другим силовым структурам, учреждениям/организациям, содержащимся за счет средств госбюджета), а также заведениям здравоохранения государственной/коммунальной собственности и прочим получателям (1) не являются поставкой, а также (2) не считаются нехозяйственным использованием (п. 32¹ подразд. 2 разд. ХХ НКУ). Поэтому

при таких бесплатных передачах во время ВП ни минбазные НО (по п. 188.1 НКУ), ни компенсирующие НО (по п. 198.5 НКУ) не начисляются

И так как операции не считаются поставкой, налоговые накладные по таким бесплатным передачам не составляются и в декларации по НДС такие операции не отражаются (см. письмо ГНСУ от 14.02.2025 № 758/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК и БЗ 101.24, действовавшую до 01.10.2024, однако выводы которой остаются актуальными, и наш комментарий к ней «Бесплатные передачи для армии: без НДС, без декларации, без распределения НК» // «Налоги & бухучет», 2024, № 60).

Бесплатные рекламные раздачи — когда без минбазных НО

Осуществляем бесплатную раздачу образцов товаров в ходе рекламных акций. Будут ли минбазные НО?

По общему правилу при бесплатных передачах нужно начислить минбазные НО (согласно п. 188.1 НКУ). Однако налоговики давно стоят на том, что

если бесплатные раздачи (в том числе рекламные) заложены в продажную стоимость облагаемых товаров/услуг, реализуемых плательщиком, то минбазные НО по п. 188.1 НКУ начислять не нужно

Поскольку такая бесплатная передача не рассматривается как отдельная операция по поставке (в том числе по бесплатной поставке) и дополнительного начисления НО по НДС (ни минбазных, ни компенсирующих) не требует. А такие товары будут облагаться в составе той операции, в стоимость которой они были включены (будут увеличивать базу обложения НДС, компенсироваться покупателями и считаться использованными в облагаемых операциях в рамках хоздеятельности) (БЗ 101.04, БЗ 101.06, письмо ГНСУ от 11.02.2025 № 666/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).

При этом подтвердить, что стоимость бесплатно розданных товаров заложена в продажную стоимость других облагаемых товаров, поможет, к примеру, калькуляция стоимости товаров (услуг) или любой другой документ, определенный учетной политикой предприятия, устанавливающий цену продажи товаров/услуг. Поэтому важно, чтобы в этих документах отдельно была выделена такая статья расходов, как рекламные раздачи товаров (письма ГНСУ от 19.05.2023 № 1243/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 17.06.2021 № 2470/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 07.12.2020 № 5003/ІПК/99-00-05-06-02-06).

Уценка минбазу не уменьшит

Испорченный товар первоначальной стоимостью 1000 грн (без НДС) был уценен до чистой стоимости реализации 700 грн (без НДС) и продан покупателю по договорной цене 840 грн (в том числе НДС — 140 грн). Что будет для него минбазой: цена приобретения или пониженная стоимость (после уценки)?

Сама по себе операция уценки (п. 24 НП(С)БУ 9) на НДС-учет никак не повлияет, поскольку не является объектом обложения и при ее осуществлении не происходит операции поставки (БЗ 101.07, письмо ГНСУ от 14.04.2023 № 941/ІПК/99-00-21-03-02-06).

Однако если уцененные товары дальше будем продавать, то следует учитывать правило минбазы (из п. 188.1 НКУ). А по нему для покупных товаров минбазой выступает цена приобретения. Поэтому

для уцененных товаров минбазой так и останется цена приобретения (а не пониженная (уцененная) их стоимость)

А, например, для уцененной самостоятельно изготовленной продукции минбазой будет выступать обычная цена (письма ГНСУ от 10.09.2019 № 99/6/99-00-07-15-03-02-15/ІПК, от 05.08.2020 № 3208/ІПК/99-00-05-05-02-06).

Таким образом, уценка запасов на минбазу никак не повлияет и минбазу не уменьшит. Поэтому начислить НО, скажем, исходя из пониженной (уцененной) балансовой стоимости товаров не получится. А при дешевой продаже уцененного товара (ниже цены приобретения) вместе с поставочными нужно начислить также и минбазные НО (письма ГНСУ от 02.04.2024 № 1747/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК, от 20.01.2023 № 141/ІПК/99-00-21-03-02-06, от 26.12.2022 № 2379/ІПК/99-00-21-03-02-06).

В данном случае поскольку минбазой для товара останется цена приобретения — 1000 грн, то сумма доначисляемых при его продаже минбазных НО составит 60 грн: (1000 грн - 700 грн) х 20 %.

Если товар покупали партиями

Товар приобретали партиями — у каждой разная цена. Что будет минбазой в этом случае? Можно ли минбазой посчитать средневзвешенную себестоимость (если учет выбытия товаров ведется этим методом)?

В таком случае нужно отталкиваться от партий и с продажной (договорной) ценой сопоставлять цену покупки каждой партии. Ведь по правилу «минбазы» из абзаца второго п. 188.1 НКУ база налогообложения для товаров не может быть ниже их цены приобретения. То есть для соблюдения правила «минбазы» необходимо сравнить «цену продажи» и «цену приобретения». А так как товар покупался партиями (у каждой из которых будет своя цена приобретения в подтверждающей первичке — документах на покупку), такое сравнение нужно проводить в разрезе каждой партии. Поэтому

если товар покупался партиями по разной цене (т. е. с разной ценой приобретения), минбаза будет своя для каждой партии

При этом ценой приобретения, повторим, безопаснее считать первоначальную (балансовую) стоимость, по которой приходовалась партия товаров (сформированную из расходов, перечисленных в п. 9 НП(С)БУ 9 «Запасы»).

А вот усреднять цену приобретения всего товара, учитываемого на счете 28, и считать минбазой, скажем, его средневзвешенную себестоимость, неправильно. Поскольку тогда минбазные НО будут искажены — начислены в неверной сумме. Ведь средневзвешенная себестоимость является расчетной величиной (а не ценой покупки) и согласно п. 16 НП(С)БУ 9 используется для оценки выбытия запасов, а не приобретения. Поэтому списание запасов методом средневзвешенной себестоимости к определению минбазы не имеет никакого отношения. О том, что возможности учета средневзвешенной себестоимости (в качестве минбазы) при определении по операциям поставки товаров базы обложения нормами НКУ не предусмотрено, говорят и налоговики (письмо ГНСУ от 16.09.2024 № 4492/ІПК/99-00-21-03-02 ІПК).

Если первым поступил аванс

Получили аванс от покупателя. Товар купили позже — при приобретении оказалось, что цена покупки больше продажной (договорной) цены. Когда (на какую дату) начислять минбазные НО?

Сразу скажем, что, по мнению налоговиков, в таком случае минбазные НО начисляются (и минбазная НН с типом причины «15» составляется) на дату первого события операции по приобретению (БЗ 101.16), то есть по получению (оприходованию) товара или перечислению оплаты за него поставщику. Мол, так как уже на эту дату становится известна цена приобретения, а значит, и сумма превышения минбазы над договорной ценой. Однако,

по нашему мнению, минбазные НО правильно начислять на дату отгрузки (поставки) товара покупателю (а не при его приобретении)

Или, по крайней мере, не позднее последнего дня месяца отгрузки (поставки) товара покупателю — если составляем сводную минбазную НН. Ведь основанием для возникновения НО по НДС является поставка, а не покупка товара. Тогда как дата приобретения товаров ни первым, ни вторым событием для операции поставки не является.

Впрочем, если события (приобретение и отгрузка товара покупателю) приходятся на разные периоды, то пояснить начисление минбазных НО «по отгрузке», к примеру, можно тем, что изначально товар покупали не для данной операции поставки. А передать именно его покупателю в счет поступившей предоплаты решили только при отгрузке.

Поставки по кассовому методу (или по деньгам) — когда применять минбазу?

Осуществляем дешевые поставки бюджетникам (с оплатой за счет бюджетных средств). Налоговые обязательства начисляем по оплате (п. 187.7 НКУ). Когда нужно начислять минбазные НО?

Дешевые поставки. Минбаза — это инструмент НДС-учета, который призван скорректировать базу обложения (чтобы она не была занижена). Поэтому минбазные НО не возникают обособленно (отдельно сами по себе), а привязаны к поставке. В связи с этим при осуществлении операций по поставке плательщик должен начислить НДС (исходя из базы обложения, определенной по правилам п. 188.1 НКУ) на дату возникновения НО. Поэтому

минбазные НО начисляют одновременно с операцией поставки — на дату возникновения НО (т. е. одновременно с поставочными НО)*

* Или, во всяком случае, не позднее последнего дня месяца возникновения НО — если минбазные НО включают в сводную минбазную НН.

В свою очередь, для поставок, по которым НДС возникает «по деньгам»: при кассовом методе учета НДС (п.п. 14.1.266 НКУ) или поставках с оплатой за счет бюджетных средств (п. 187.7 НКУ) — НО начисляют «по оплате». А следовательно, при получении оплаты за дешевые поставки плательщику одновременно с начислением поставочных НО придется начислить и минбазные НО. Подробнее о начислении НДС «по деньгам» см. в статье «Случаи определения НДС-обязательств по деньгам: кассовый метод и бюджетная оплата» // «Налоги & бухучет», 2023, № 81.

Бесплатные поставки. А вот при бесплатных поставках товаров/услуг бюджетникам или кассовикам правила п. 187.7, п.п. 14.1.266 НКУ не применимы. Ведь начислить НДС «по деньгам» просто не получится, так как оплаты в этом случае нет вообще! А возникает только одно событие — поставка (отгрузка). Поэтому при бесплатных передачах товаров/услуг бюджетникам или кассовикам начислить минбазные НО придется (как и при обычных бесплатных передачах) на дату поставки (отгрузки) бесплатных товаров/услуг.

Выводы

• Минбазой для покупных товаров является цена приобретения. На наш взгляд, ценой приобретения безопаснее считать первоначальную стоимость товаров по данным бухучета.
• Бесплатная передача товаров считается поставкой. Поэтому при бесплатных передачах начисляют минбазные НО (а не компенсирующие НО).
• При бесплатных раздачах товаров (в том числе рекламных) можно не начислять минбазный НДС, если стоимость таких товаров заложена в цену облагаемых товаров/услуг, реализуемых плательщиком (что может подтверждаться калькуляцией).
• Для уцененных товаров минбазой остается цена приобретения (а не пониженная уцененная их стоимость).
• Если товар приобретался партиями, минбаза (цена приобретения) определяется отдельно для каждой партии. Использовать средневзвешенную себестоимость в таком случае нельзя.
• Если поступил аванс от покупателя, а товар купили позже (по цене выше продажной), считаем, что минбазные НО правильно начислять на дату отгрузки товара покупателю (а не на дату приобретения — как говорят налоговики).
• При дешевых продажах — если НДС-обязательства возникают «по деньгам» (кассовом методе или оплате бюджетными средствами) — минбазные НО начисляют одновременно с поставочными — по дате оплаты.

Другие материалы из "Налоги & бухучет", 2025, № 58:

• В каких случаях применяется минбаза по НДС?
• Минбаза по товарам: каверзные ситуации
• Минбаза-НДС по готовой продукции (услугам)
• Поставка без НДС (льгота или 0 %): применять ли минбазу?
• Минбаза при продаже основных средств: как определить?
• Разбираем основные средства на части: что с НДС-минбазой?
• Как определить минбазу НДС при реализации импортированных товаров?
• Налоговая накладная на минбазу (с типом причины «15»)
• Как откорректировать минбазный НДС при возврате товара или изменении цены
• Минбазный НДС: отражаем в бухучете

Подписаться на  "Налоги & бухучет"