Отключить рекламу

Подпишитесь!


13.05.12
3726 8 Печатать

Начисленная амортизация в составе расходов: документальное подтверждение

   Начисление амортизации – операция, являющаяся частью расходов предприятия – плательщика налога на прибыль как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. Очень важно не только правильно определить амортизируемую стоимость, выбрать метод и срок начисления амортизации, но и оформить соответствующие первичные документы. Какие? Как? Обязательно ли? Чем регламентируется обязательность и порядок составления таких документов? Ответственность: есть или нет, какая, чего касается?
   
   С ответами на эти вопросы предлагает ознакомиться «БУХГАЛТЕР & ЗАКОН».

   
   Наверное, привычнее построить аналитическую статью по принципу: от простого к сложному, от частного к общему. Однако мы поступим иначе и сразу обозначим главный акцент.
   
   
Ответственность: чем чревато отсутствие документального подтверждения начисленной амортизации необоротных активов

   
   В соответствии с п. 2 ст. 3 Закона № 996 бухгалтерский учет (далее – БУ) является обязательным видом учета, который ведется предприятием. Финансовая, налоговая, статистическая и другие виды отчетности, использующие денежный измеритель, базируются на данных БУ. А согласно п. 1 ст. 9 Закона № 996 основанием для БУ хозяйственных операций являются первичные документы, фиксирующие факты осуществления хозяйственных операций. И эти документы должны быть составлены во время осуществления хозяйственной операции, а если это невозможно – непосредственно после ее окончания.
   
   Таким образом, обязательность составления всех необходимых первичных документов закреплена законодательно. И за несвоевременное составление первичных документов и регистров БУ, как и за недостоверность отраженных в них данных, ответственность несут лица, которые составили и подписали эти документы (п. 8 ст. 9 Закона № 996).
   
   Безусловно, для операции начисления амортизации, которая является хозяйственной операцией, регламентируется нормами П(С)БУ и участвует в формировании расходов предприятия, вышеперечисленные нормы действуют.
   
   Несоставление или ошибочное составление первичных документов, содержащих информацию о начисленной амортизации, искажает данные БУ и финансовой отчетности. В соответствии с п. 1 раздела V Закона № 996 в связи с допущенными методологическими ошибками или арифметическими описками ведения БУ и составления финансовой отчетности, связанными с вводом национальных П(С)БУ, с 1 января 2001 года на руководителей и других должностных лиц предприятий могут быть наложены административные штрафы.
   
   Конечно, отсутствие первичного документа при факте отражения расходов по начислению амортизации – серьезная ошибка.
   
   Но если ответственность, касающаяся БУ, воплощается только в административный штраф (что само по себе тоже плохо), то с налоговым учетом (далее – НУ) все еще серьезнее.
   
   В соответствии с п. 44.1 НКУ для целей налогообложения налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров БУ, финансовой отчетности, других документов, связанных с расчетом и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.
   
   Формировать показатели налоговой отчетности на основании данных, не подтвержденных документами, налогоплательщикам запрещается
. В пп. 139.1.9 НКУ четко обозначено: расходы, не подтвержденные соответствующими расчетными, платежными и другими первичными документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения БУ, не включаются в состав расходов.
   
   А это значит, что установление факта отражения в НУ предприятия расходов (в том числе и по начисленной амортизации), не подтвержденных соответствующими первичными документами, чревато следующим.
   
   1. Данный факт будет признан нарушением налогового законодательства.
   
   2. Содержание этого нарушения будет зафиксировано в акте проверки налоговой инспекции (по результатам ее проведения) (п. 5.2 Порядка № 984).
   
   3. На сумму документально не подтвержденных расходов ранее отраженные в налоговой отчетности расходы будут уменьшены.
   
   4. Автоматически будет произведен пересчет объекта налогообложения и налога на прибыль, обязательного к перечислению в бюджет по итогам соответствующего налогового периода.
   
   5. Начислены штрафные санкции.
   
   
Нормативная база, регламентирующая обязательность и порядок составления первичных документов по амортизации в составе расходов

   
   Теперь разберемся предметно: какие документы применительно к сумме расходов по начисленной амортизации следует, цитируя пп. 139.1.9 НКУ, обозначить как «соответствующие расчетные, платежные или другие первичные документы, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения БУ»?
   
   С одной стороны, амортизации подлежит стоимость основных средств (далее – ОС), нематериальных активов (далее – НА) и инвестиционной недвижимости (при выборе ее оценки по первоначальной стоимости).
   
   А с другой стороны, расходы по амортизации перечисленных объектов могут быть в составе себестоимости приобретенных (изготовленных) и реализованных товаров (работ, услуг), и административных, и сбытовых, а также прочих расходов обычной деятельности и прочих операционных расходов. Исходя из наличия таких разных нюансов, обязательность и порядок осуществления расчетов по начислению амортизации и документированию этого процесса регламентируется не одним, а целым рядом нормативных документов.
   
   В каждом из далее перечисленных нормативных документов содержится информация, напрямую или косвенно относящаяся к порядку отражения амортизации в составе расходов.
   
   Такими документами являются: П(С)БУ 7, П(С)БУ 8, П(С)БУ 32, П(С)БУ 16, П(С)БУ 3, Методрекомендации № 561, Приказ № 352, Приказ № 732, НКУ.
   
   С учетом норм всей перечисленной нормативки на практике процедуру документального подтверждения амортизационных расходов следует осуществлять по такому алгоритму.
   
   Во-первых, в регламентирующем документе предприятия об учетной политике необходимо зафиксировать выбор предприятием формы ведения БУ, систему обязательных к применению регистров учета, порядок и способ регистрации и обобщения в них информации, утвердить правила документооборота и технологию обработки учетной информации, при необходимости – дополнительную систему счетов и регистров аналитического учета.
   
   В регламентирующем документе предприятия об учетной политике необходимо сформировать группы объектов, подлежащих амортизации, выбрать методы и сроки начисления амортизации, определиться с порядком их оценки, а также отражения амортизации в плане счетов и учетных регистрах (с учетом выбранной формы ведения БУ).
   
   При наличии этой информации в регламентирующем документе предприятия об учетной политике логично и этот документ относить к одному из «других первичных документов, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения БУ», касающихся отражения амортизации в составе расходов.
   
   Во-вторых, на общую сумму амортизационных расходов оказывают влияние несколько показателей: амортизационная стоимость и ее возможные изменения, дата ввода в эксплуатацию, срок и метод начисления амортизации, ликвидационная стоимость. Следовательно, каждый из них должен быть и обоснован, и документально подтвержден.
   
   Для наглядности представим в виде таблицы документы, которые сопровождают всю «жизнь» необоротных активов, подлежащих амортизации, на предприятии. И значит, оказывают влияние на формирование того или иного показателя, участвующего в определении амортизационных расходов.
   
   Наличие перечисленных в таблице документов также можно назвать документальным подтверждением отраженных амортизационных расходов.
   
   
Таблица

   
п/п Типовая форма первичного документа Назначение в соответствии с регламентирующим документом, утвердившим типовую форму Сведения, относящиеся к начислению амортизации
название номер
По Приказу № 352
1 Акт приема-передачи (внутреннего перемещения) ОС ОЗ-1 Применяется для оформления зачисления в состав ОС отдельных объектов, для учета ввода их в эксплуатацию, за исключением тех случаев, когда введение объектов в действие должно в соответствии с существующим законодательством оформляться в особом порядке, для оформления внутреннего перемещения ОС из одного цеха (отдела, участка) в другой, для оформления передачи ОС со склада (из запаса) в эксплуатацию, а также для исключения из состава ОС при передаче другому предприятию (организации) В колонках 1 – 6 указывается информация, связанная с классификацией объекта и назначением его использования. Это важно для классификации расходов по начисленной амортизации. А в колонках 7, 11 – 19 указывается информация, непосредственно связанная с начислением амортизации
2 Акт приема-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов ОЗ-2 Форма применяется для оформления приема-сдачи ОС из ремонта, реконструкции и модернизации Информация о фактической стоимости произведенных работ важна как для обоснования расходов НУ в пределах «ремонтного лимита», так и с позиции возможного увеличения амортизируемой стоимости объектов
3 Акт на списание ОС ОЗ-3 Форма применяется для оформления выбытия ОС (кроме автотранспортных средств) при полном или частичном их списании Выбытие объекта ОС является датой, после которой амортизация не начисляется
4 Акт на списание автотранспортных средств ОЗ-4 Применяется для оформления списания автомобиля грузового или легкового, прицепа или полуприцепа при их ликвидации
5 Акт на установку, пуск и монтаж машины ОЗ-5 Применяется в строительно-монтажных организациях для оформления передачи, установки и пуска строительных машин и последующего их демонтажа и передачи машинопрокатной базе Документ важен для определения периода эксплуатации объектов, т. е. периода начисления амортизации
6 Инвентарная карточка учета ОС ОЗ-6 Применяется для всех видов ОС, а также для группового учета однотипных объектов ОС, которые поступили в эксплуатацию в одном календарном месяце, и таких, которые имеют одно и то же производственно-хозяйственное назначение, техническую характеристику и стоимость В колонках 1 – 3 указывается информация, связанная с классификацией объекта и назначением его использования. Это важно для классификации расходов по начисленной амортизации. А в колонках 4 – 14 указывается информация, связанная с начислением амортизации
7 Карточка учета движения ОС ОЗ-8 Применяется для движения ОС по классификационным группам при ручной обработке учетной документации В колонках 7 – 11 указывается информация, связанная с начислением амортизации
8 Инвентарный список ОС ОЗ-9 Применяется для пообъектного учета ОС по месту их нахождения (эксплуатации) по материально ответственным лицам Форма может быть важна для определения даты возможного выбытия объекта ОС, что останавливает начисление амортизации
9 Расчет амортизации ОС (для промышленных предприятий) ОЗ-14 Применяется промышленным предприятием для определения суммы амортизации ОС, подлежащей к начислению в отчетном месяце Специальные формы для отражения расчета по начисленной амортизации Форма ОЗ-14, несмотря на изначальное целевое предназначение для промышленных предприятий, может быть использована и другими предприятиями
10 Расчет амортизации ОС (для строительных организаций) ОЗ-15 Применяется строительными организациями для определения суммы амортизации ОС, подлежащей к начислению в отчетном месяце
11 Расчет амортизации по автотранспорту ОЗ-16 Применяется для определения сумм амортизации автотранспортных средств, подлежащим к начислению в отчетном месяце
По Приказу № 732
12 Акт ввода в хозяйственный оборот объекта права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов (НА) НА-1 Применяется предприятиями, учреждениями и организациями независимо от форм собственности для оформления операций по вводу в хозяйственный оборот и использование отдельных приобретенных (созданных) объектов права интеллектуальной собственности В колонке 11 указывается дата ввода в хозяйственный оборот, а в колонке 13 указывается годовая сумма амортизации
13 Инвентарная карточка учета объекта права интеллектуальной собственности в составе НА НА-2 Применяется для аналитического учета объектов права интеллектуальной собственности, а также для аналитического учета группы однотипных по назначению и условиям использования объектов, которые поступили в одном календарном месяце и одному ответственному за их использование лицу В колонке 7 указывается срок полезного использования объекта НА, а в колонке 8 указывается годовая сумма амортизации
14 Акт выбытия (ликвидации) объекта права интеллектуальной собственности в составе НА НА-3 Применяется для оформления выбытия объектов НА при их списании (ликвидации) Выбытие объекта НА является датой, после которой амортизация не начисляется
15 Инвентаризационное описание объектов права интеллектуальной собственности в составе НА НА-4 Применяется для оформления данных инвентаризации отдельно по каждому местонахождению объектов права интеллектуальной собственности и по каждому лицу, ответственному за использование объектов права интеллектуальной собственности В колонке 6 указывается срок полезного использования объекта НА, а в колонке 10 указывается сумма накопленной амортизации
   
   Представленные в таблице документы применялись как до вступления в силу НКУ, так действуют и в настоящее время. НКУ лишь расширил представленный нами в таблице перечень обязательных к составлению первичных документов, которые могут подтвердить отраженную в составе расходов начисленную амортизацию.
   
   Дело в том, что в соответствии с п. 6 подраздела 4 раздела XX Переходных положений НКУ предприятия обязаны были провести инвентаризацию ОС по состоянию на 1 апреля 2011 г. На основании данных этой инвентаризации необходимо было провести сравнительный анализ между данными БУ и НУ. В том случае если общая сумма всех групп ОС по БУ была меньше, чем соответствующая величина по данным НУ, то следовало создать некий виртуальный объект в составе необоротных активов (это временная налоговая разница – далее ВНР), стоимость которого подлежит амортизации в НУ в течение 3 лет с применением прямолинейного метода.
   
   Таким образом, в дополнение к перечисленным в таблице первичным документам предприятия должны документально подтвердить еще и следующее.
   
   1. Проведенную инвентаризацию ОС по состоянию на 1 апреля 2011 г.: при проведении и оформлении ее результатов нужно руководствоваться нормами Инструкции № 69.
   
   2. Наличие (или отсутствие) ВНР.
   
   3. Расчет суммы ВНР (при ее наличии).
   
   4. Расчет суммы амортизации ВНР (при ее наличии). Несмотря на нематериальную природу данного объекта учета, достаточных оснований для отнесения его в состав НА нет. Считаем, что, соответственно, нет и предпосылок для использования типовых форм первичного учета по Приказу № 732. Рекомендуем использовать расчет произвольной формы.
   
   Все перечисленные нами первичные документы являются достаточным основанием для того, чтобы документально подтвердить информацию, которая необходима для составления приложения АМ Декларации по прибыли.
   
   Но не будем забывать о том, что, к сожалению, «увязки» между приложением АМ и основной частью Декларации по прибыли нет. Об этом мы писали в статье «Амортизация основных средств в налоговой отчетности по-новому» («БУХГАЛТЕР & ЗАКОН» № 16, 16.04.2012 г.).
   
   По этой причине не следует забывать о регистрах бухгалтерского учета и уделить им особое внимание. Именно они послужат документальным подтверждением и обоснованием не только информации в финансовой отчетности, но и расшифровкой отраженных в Декларации по прибыли расходов, включая и содержащуюся в них амортизацию.
   
   На основании составленных первичных документов всю информацию о начисленной амортизации и ее отнесении в состав расходов предприятие должно отразить в учетных регистрах. И они у различных предприятий могут быть разными.
   
   Например, при ведении БУ с применением журнально-ордерной формы на основании использования Методрекомендаций № 356 подтвердить суммы амортизации в составе расходов можно на основании данных таких регистров:
   
   • Журнал 4 «Учет необоротных активов и финансовых инвестиций»;
   
   • Журнал 5 «Учет расходов». Напомним: в соответствии с п. 37 Методрекомендаций № 356 все расходы по предприятию в целом, независимо от того, на каких синтетических счетах они учитываются, отражаются (собираются в разрезе корреспондирующих счетов) в одном регистре. В этом Журнале обеспечивается обобщение всех расходов на производство по элементам и статьям расходов (начисленная амортизация – одна из них. – Прим. авт.). Для этого из графы «Всего» журналов 1, 2, 3, 4, 6, 7 в Журнал 5 переносятся данные о расходах предприятия, которые отражены в соответствующих регистрах;
   
   • Главная книга.
   
   Предприятиям, которые ведут БУ с применением специальных компьютерных программ, нужно применять формы тех первичных документов и учетных регистров, которыми эти используемые программы располагают. Главное, на момент применения этих ресурсов отслеживать их соответствие требованиям действующего законодательства.
   
   На основании всего изложено делаем такие выводы:
   
   Правильность составления перечисленных первичных документов, их соответствие требованиям регламентирующего нормативного документа, а также сопоставимость с учетными регистрами и правильное перенесение данных в финансовую и налоговую отчетность обеспечит предприятиям достаточную убедительность и аргументированность при подтверждении отраженных расходов по начисленной амортизации не только в бухгалтерском учете, но и в налоговой отчетности
   
   Дополнительно отметим, что неотражение таких расходов в отчетном (налоговом) периоде не лишает права налогоплательщиков (на основании п. 138.11 НКУ) все же отразить их в составе расходов в одном из следующих налоговых периодов с учетом срока давности. Но в таком случае это уже будут не расходы соответствующего вида (себестоимость, административные или сбытовые расходы), а только прочие расходы.
   
   Факт такого запоздалого отражения расходов также должен быть подтвержден соответствующим документом. И это условие – необходимое.
   
   Единого документа типовой формы на такой случай на законодательном уровне не предусмотрено: это может быть и бухгалтерская справка, и приказ, и распоряжение или любой другой документ. Основным критерием для признания его можно назвать аргументированность и доказательность содержащейся в нем информации. И это условие обозначим как достаточное.
   
   автор: Ольга Миронова,
   аудитор, САР

   
   Правовой глоссарий:
   
   1. НКУ – Налоговый кодекс Украины от 02.12.2010 г. № 2755-VI.
   
   2. Закон № 996 – Закон Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16.07.99 г. № 996-XIV.
   
   3. Декларация по прибыли – форма Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 28.09.2011 г. № 1213.
   
   4. Приказ № 352 – приказ Министерства статистики Украины «Об утверждении типовых форм первичного учета» от 29.12.95 г. № 352.
   
   5. Приказ № 732 – приказ Министерства финансов Украины «Об утверждении типовых форм первичного учета объектов права интеллектуальной собственности в составе нематериальных активов» от 22.11.2004 г. № 732.
   
   6. Методрекомендации № 356 – Методические рекомендации по применению регистров бухгалтерского учета, утвержденные приказом Министерства финансов Украины от 29.12.2000 г. № 356.
   
   7. Порядок № 984 – Порядок оформления результатов документальных проверок по вопросам соблюдения налогового, валютного и другого законодательства, утвержденный приказом ГНАУ от 22.12.2010 г. № 984.
   
   8. Инструкция № 69 – Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 11.08.94 г. № 69.

По материалам ЛИГА:ЗАКОН
Теги
Отключить рекламу
Комментарии
  • Закон
13.05.12 22:33

Упрощаем, упрощаем. Все веселее и веселее!

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • я
13.05.12 23:39

Спасибо!

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Наталья
14.05.12 00:03

Очень нужная и исперпывающая информация, и очень своевременная, Спасибо!

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • бухгалтерша
14.05.12 00:48

Большое спасибо!

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Галина 2007м
14.05.12 01:28

А как же тогда Додаток 6 до Методичних рекомендацій із застосування регістрів бухгалтерського обліку малими підприємствами ( Відомість 1.2-мс обліку нарахування амортизації ) ??? Недействительна?????

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Дана
14.05.12 06:22

Ранее и таблички в Ехе1, с расчеом амортизации в произвольной форме, для налоговиков было достаточно. В наш электронный век стыдно, товарищи, просто стыдно городить кучу макулатуры, по сути ненужной. Помню времена, когда налоговая безапеляционно требовала только Главную книгу, и тем, что перешел с ручного на программный учет. приходилось долго доказывать, что таковая книга им не нужна и не ведется в принципе. Понадобилось несколько лет, чтобы современные бухгалтера не знали, что это такое. Тепеть опять налоговики ищут лазейки, придираясь к РЕКОМЕНДОВАНЫМ формам. Потому что: если ОС введено в эксплуатацию комиссией, в учетной политике прописано, как амортизировать, это и есть достаточное основание для начисления амортизации. Пока эта самая комиссия не выведет ОС из эксплуатации, в том числе и для ремонта. Ни один ЗАКОН, в том числе и НК, который имеет высшую силу, чем бумаги Минфина, не регламентирует, в каком виде делать расчеты амортизации. Если ОС находится в эксплуатации, а именно это подтверждается комиссией с живыми подписями, то априори амортизация есть, хоть на туалетной бумаге. Это право предприятия, на чем и в каком виде вести расчеты. Отсутствие, например, карточки учета ОС (кому она нать при электронном учете), может потянуть на нарушение порядка ведения бухучета. И это еще вопрос. Первичные документы - акты ввода и вывода из эксплуатации. Все. Пусть налоговики доказывают обратное.

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Стас
15.05.12 02:17

Дана, аудитор отработал свой САР ,а вобщем вы правы надо все упрощать

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
  • Джаконда
16.05.12 05:33

Я согласна , в этот электронный век нужно все упрщать , и если в учетной политике все указано по поводу ОС , то все понятно программа считает и проводит в финасовую и налоговую отчетнось. Зачем столько макулатуры , Это все было в совет времена , когда не было автоматизации и прграмм вообще!

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
Комментирование новости отключено
Для того, чтоб распечатать текст необходимо авторизоваться или зарегистрироваться