04.03.13
Печатать
Налогообложение операций с безнадежной и сомнительной задолженностью
В кризисные времена риск неоплаты задолженности увеличивается, поэтому без долгов в учете может обойтись редкое предприятие. Как следствие, возникает кредиторская или дебиторская задолженность. А в случае, если бизнес-партнеры не спешат выполнить свои обязательства, то такая задолженность может постепенно приобрести статус безнадежной и сомнительной. Рассмотрим такие ситуации на примере предприятия.
Прежде всего, отметим, что понятия «безнадежная задолженность» и «сомнительная задолженность» не тождественны. Для того, чтобы задолженность получила статус «безнадежной задолженности» в понимании норм подпункта 14.1.1 Налогового кодекса Украины (НК), необходимо наличие следующих признаков, в частности:
• задолженность по обязательствам, по которым истек срок исковой давности;
• задолженность, не погашенная вследствие недостаточности имущества предприятий - банкротов или снятых с государственной регистрации в связи с их ликвидацией;
• задолженность, не погашенная вследствие недостаточности средств, полученных от продажи на открытых аукционах (публичных торгах) и другим способом, предусмотренным условиями договора залога, имущества заемщика, переданного в залог для обеспечения указанной задолженности при условии, что другие юридические действия кредитора по принудительного взыскания другого имущества заемщика не привели к погашению задолженности в полном объеме;
• задолженность, взыскание которой стало невозможным в связи с действием обстоятельств непреодолимой силы, стихийного бедствия (форс-мажорных обстоятельств), подтвержденных в порядке, предусмотренном законодательством.
Нормами НК предусмотрен также термин «сомнительная задолженность», однако при этом не дано его определение. Данный термин содержится в нормах П(С)БУ 10 «Дебиторская задолженность» и является текущей дебиторской задолженностью, относительно которой существует неуверенность ее погашения должником. Иными словами, к сомнительной задолженности относится та задолженность, которая еще может быть в будущем погашена (взыскана).
Правила урегулирования безнадежной и сомнительной задолженности, возникшей по отгруженным товарам, выполненным работам, предоставленным услугам, указаны нормами статьи 159 НК. При этом на задолженность, возникшую исключительно по денежным операциям, эти нормы не распространяются.
Дебиторская задолженность, возникшая при продаже товаров, работ, услуг
Налог на прибыль
В данном случае возможны два варианта развития событий – воспользоваться или нет возможностью урегулирования безнадежной и сомнительной задолженности в соответствии с нормами статьи 159 НК.
1 вариант. Предприятие имеет право уменьшить сумму дохода отчетного периода на стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, в текущем или предыдущих отчетных налоговых периодах в случае, если покупатель таких товаров, работ, услуг задерживает без согласования с предприятием оплату их стоимости (предоставление других видов компенсации их стоимости).
Одновременно с уменьшением дохода отчетного периода предприятие должно уменьшить сумму расходов отчетного периода на стоимость отгруженных товаров, работ, услуг.
Такое право на уменьшение суммы дохода и обязанность уменьшения суммы расходов возникает, если в течение отчетного периода происходит любое из следующих событий:
1) предприятие обращается в суд с иском (заявлением) о взыскании задолженности с такого покупателя или о возбуждении дела о банкротстве покупателя или взыскании заложенного им имущества;
Обращение в суд осуществляется в большинстве случаев, подачей искового заявления, которое подается в письменной форме и подписывается полномочным должностным лицом истца или его представителем. Перечень документов, прилагаемых к заявлению, установлен нормами статьи 57 Хозяйственного процессуального кодекса Украины (ХПК).
После отправки в суд искового заявления с приложениями возможны три варианта реагирования суда:
• суд может отказать в принятии искового заявления на основании статьи 62 ХПК, о чем выносится постановление. Такое решение может быть обжаловано в апелляционном суде.
• суд может возвратить исковое заявление и приложенные к нему документы без рассмотрения на основании статьи 63 ХПК, о чем выносится определение. Определение о возвращении искового заявления также может быть обжаловано.
• суд может принять исковое заявление и возбудить производство по делу, о чем выносится и направляется сторонам постановление о возбуждении производства по делу, в котором указывается о принятии искового заявления, назначении дела к рассмотрению в заседании хозяйственного суда, о времени и место его проведения, необходимые действия по подготовке дела к рассмотрению в заседании.
Вынесение последнего постановления свидетельствует, что все требования можно считать надлежащим образом выполненными. Итак, если иск подан и возбуждено производство по делу, следующим этапом рассмотрения искового заявления являются решения хозяйственного спора в первой инстанции.
Учитывая выше изложенное, право на уменьшение доходов и расходов возникает в том отчетном периоде, в котором предприятием - продавцом было получено определение суда о принятии искового заявления и возбуждении производства по делу либо же определение хозяйственного суда о возбуждении производства по делу о банкротстве.
Кроме того, если предприятие - продавец обращается с имущественными требованиями к покупателю уже в рамках начатой процедуры банкротства, процессуальным документом, позволяющим уменьшить доходы и расходы, является определение хозяйственного суда о включении имущественных требований продавца в реестр требований кредиторов. Такое определение, в соответствии с нормами статьи 16 Закона Украины от 14.05.1992 № 2343-XII «О восстановлении платежеспособности должника или признании его банкротом», выносится по результатам предварительного заседания хозяйственного суда по делу о банкротстве должника.
2) по представлению продавца нотариус совершает исполнительную надпись о взыскании задолженности с покупателя или взыскании заложенного имущества (кроме налогового долга).
Согласно с нормами статьи 87 Закона Украины от 02.09.2003 № 3425-XII «О нотариате» (Закон № 3425) для взыскания денежных сумм и истребования с должника имущества нотариус осуществляет исполнительную надпись на документах, подтверждающих задолженность. Перечень документов, по которым взыскание задолженности осуществляется в бесспорном порядке на основании исполнительных надписей нотариусов, утвержден постановлением КМУ от 29.06.1999 № 1172.
Общий порядок совершения исполнительной надписи, а также требования, предъявляемые к ее форме, приведены в главе 14 Закона № 3425, а также в главе 16 раздела II Порядка совершения нотариальных действий нотариусами Украины, утвержденной приказом Минюста Украины от 22.02.2012 № 296/5.
В случаях, если
• суд не удовлетворяет иск или заявление предприяти
• суд удовлетворяет иск частичн
• суд не принимает иск (заявление) к рассмотрению
• удовлетворяет иск (заявление) покупателя (в случае подачи покупателем встречного иска) о признании недействительными требований предприятия – продавца о погашении задолженности или ее части предприятие – продавец должно увеличить:
• доход соответствующего налогового периода на сумму задолженности (ее части), на которую был предварительно уменьшен дохо
• расходы соответствующего налогового периода на себестоимость (ее часть, определенную пропорционально сумме задолженности, включенной в доход) товаров, работ, услуг, по которым возникла такая задолженность, на которую предварительно уменьшены были расходы.
При этом документами, которые подтверждают факты увеличения доходов и расходов, являются решения (постановления) суда. Увеличение доходов и расходов у предприятия - продавца должно произойти в том налоговом периоде, в котором соответствующее решение суда вступило в законную силу.
При уменьшении доходов и расходов предприятие должно предоставить налоговым органам вместе с Декларацией по налогу на прибыль предприятия за отчетный период и первичными документами, подтверждающими наличие дебиторской и кредиторской задолженности, уведомление об уменьшении доходов и расходов со ссылкой на нормы подпунктов 159.1.1 и 159.1.2 НК.
На сумму дополнительного налогового обязательства, рассчитанного вследствие увеличения доходов и расходов, начисляется пеня из расчета 120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на день возникновения такого налогового долга. При этом пеня
• рассчитывается за срок с первого дня налогового периода, следующего за периодом, в течение которого произошло уменьшение дохода и расходов, до последнего дня налогового периода, на который приходится увеличение доходов и расходов, и уплачивается независимо от значения налогового обязательства плательщика налога за соответствующий отчетный период;
• не начисляется на задолженность (ее часть), списанную или рассроченную вследствие заключения мирового соглашения в соответствии с законодательством по вопросам банкротства, начиная из даты заключения указанного соглашения.
Если в будущем покупатель полностью или частично погашает задолженность (самостоятельно или в ходе процедуры принудительного взыскания), на сумму которой предварительно продавец уменьшил доходы и расходы, последний должен увеличить доход на сумму полученной от дебитора – покупателя компенсации, а также расходы на себестоимость (ее часть, определенную пропорционально сумме погашенной задолженности) товаров, работ, услуг. Дата увеличения доходов и расходов припадает на налоговый период, в течение которого произошел возврат указанной задолженности или компенсация ее части.
Отметим также, что задолженность, на которую предварительно уменьшены доходы и расходы, которая:
• признается безнадежной из-за недостаточности активов покупателя, признанного банкротом в установленном порядк
• в связи с ее списанием по условиям мирового соглашения, заключенного согласно законодательству по вопросам банкротства, не изменяет налоговые обязательства продавца в связи с таким признанием.
В случае, если предприятие не применяет меры по урегулированию безнадежной и сомнительной задолженности в соответствии с нормами статьи 159 НК, тогда рассмотрим второй вариант развития событий.
В соответствии с нормами абзаца г подпункта 138.10.6 НК в состав прочих расходов обычной деятельности, не связанных непосредственно с производством и / или реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, относятся расходы на создание резерва сомнительной задолженности в сумме безнадежной дебиторской задолженности с учетом норм подпункта 14.1.11 НК.
Механизм расчета суммы резерва сомнительных долгов изложен нормами пунктов 8 и 9 П(С)БУ 10, а примеры расчета приведены в приложении к этому П(С)БУ. Согласно с нормами пункта 11 П(С)БУ 10, когда дебиторская задолженность признается безнадежной, ее суммы списываются за счет резерва сомнительных долгов (в корреспонденции со счетом 38 «Резерв сомнительных долгов»), а если резерва оказывается недостаточно или он не был создан то в данном случае признаются расходы (в корреспонденции со счетом 944 «Сомнительные и безнадежные долги»).
Задолженность по обязательствам, по которым истек срок исковой давности
Общая исковая давность устанавливается продолжительностью в три года. Для отдельных видов требований законом может устанавливаться специальная исковая давность: сокращенная или более продолжительная по сравнению с общей исковой давностью. В соответствии с нормами статьи 259 Гражданского кодекса Украины (ГК) стороны в договоре имеют право самостоятельно установить срок исковой давности, который может быть больше, чем общий срок (3 года), но не может превышать 10 лет. Однако договор об увеличении срока исковой давности заключается в письменной форме.
По обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по истечении срока исполнения. По обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается со дня, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. Если должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, течение исковой давности начинается по истечении этого срока.
Течение исковой давности прерывается совершением лицом действия, свидетельствующего о признании им своего долга или иной обязанности. Исковая давность прерывается в случае предъявления лицом иска к одному из нескольких должников, а также, если предметом иска является только часть требования, право на которое имеет истец.
После прерывания течение исковой давности начинается заново. Время, истекшее до прерывания течения исковой давности, в новый срок не засчитывается. Оставление иска без рассмотрения не останавливает течения исковой давности.
Таким образом, предприятие – продавец имеет право включить в состав прочих расходов сумму начисленного резерва сомнительных долгов в сумме безнадежной задолженности, по обязательствам, по которым истек срок исковой давности.
Задолженность, взыскание которой стало невозможным в связи с действием обстоятельств непреодолимой силы, стихийного бедствия (форс-мажорных обстоятельств)
В соответствии с нормами подпункта 159.5.2 НК, в случае, если действия обстоятельств непреодолимой силы, стихийного бедствия (форс-мажора) имеют временный характер и не влияют на способность дебитора оплатить задолженность по их окончании, кредитор может предоставить претензию дебитору по уплате указанной задолженности. Если дебитор не погасил указанную задолженность или кредитор не обратился с иском в суд относительно взыскания такой задолженности в течение сроков, определенных законом, доходы кредитора и дебитора увеличиваются на сумму указанной задолженности.
Безнадежная задолженность, возникшая вследствие несостоятельности дебитора погасить задолженность в связи с действием обстоятельств непреодолимой силы или стихийного бедствия (форс-мажора), включается в состав расходов предприятия – кредитора при наличии любого из следующих документов
• подтверждение Торгово-промышленной палаты Украины о наступлении обстоятельств непреодолимой силы или стихийного бедствия на территории Украины
• подтверждения уполномоченных органов другого государства, легализованных консульскими учреждениями Украины, в случае наступления обстоятельств непреодолимой силы или стихийного бедствия на территории этого государства
• решения Президента Украины о введении чрезвычайной экологической ситуации в отдельных местностях Украины, утвержденного Верховной Радой Украины, или решение КМУ о признании отдельных местностей Украины пострадавшими от наводнения, засухи, пожара и других видов стихийных бедствий, в том числе решение о признании отдельных местностей пострадавшими от неблагоприятных погодных условий, повлекшие за собой потерю урожая сельскохозяйственных культур в объемах, превышающих 30 % среднего урожая за последние пять календарных лет.
Также для целей налогового учета предприятие может включить в состав расходов сумму начисленного резерва сомнительных долгов на другие суммы безнадежной задолженности, соответствующей одному из признаков согласно нормам подпункта 14.1.11 НК.
Обращаем внимание, если предприятие не начислило резерв сомнительных долгов на дебиторскую задолженность, признанную безнадежной, и не приняло меры по урегулированию ее погашения в соответствии с нормами статьи 159 НК, то у предприятия в налоговом учете нет оснований для отнесения безнадежной задолженности к составу расходов.
Отметим, однако, что действующие стандарты бухучета не предусматривают случаи, когда резерв сомнительных долгов не создается, – предполагается, что в случае, когда он не создан, сомнительных долгов нет. Поэтому предприятию (при наличии просроченной задолженности) целесообразно создавать резерв сомнительных долгов. Периодичность создания резерва ни нормами НКУ, ни П(С)БУ 10 не определена, а устанавливается учетной политикой предприятия.
Если покупатель полностью или частично погашает безнадежную задолженность, предварительно отнесенную предприятием - продавцом на уменьшение доходов или возмещенную за счет страхового резерва, то предприятие увеличивает доход на сумму компенсации, полученной от покупателя, в налоговом периоде, в течение которого состоялся возврат указанной задолженности или ее части.
Что касается дебиторской задолженности по расчетам за выданными авансами, то тут необходимо учесть следующее. С 01.04.2011 года суммы уплаченных авансов не отражаются в расходах в налоговом учете в соответствии с нормами подпункта 139.1.3 НК. Это, в свою очередь, означает: уплаченный аванс не был отражен в налоговом учете, поэтому его списание не приводит к налоговым последствиям по налогу на прибыль. Такое мнение подтверждено мнением, которое приведено в ЕБНЗ (подкатегория 110.28).
Относительно дебиторской задолженности по авансам за товары (работы, услуги), перечисленным до 01.04.2011 года, можно сказать следующее. После окончания срока исковой давности независимо от проведения претензионно – исковой работы сумма безнадежной задолженности не изменяет ни доходы, ни расходы. Такое мнение подтверждено мнением, которое приведено в ЕБНЗ (подкатегория 110.28).
Налог на добавленную стоимость
Налоговые обязательства по НДС, которые по первому событию были начислены предприятием - продавцом, на дату списания задолженности с баланса не корректируются, поскольку нормами статьи 192 НК, регулирующей порядок корректировки налоговых обязательств и налогового кредита по НДС, не предусмотрено проведение корректировки при признании задолженности безнадежной. Такое мнение подтверждено мнением, которое приведено в ЕБНЗ (подкатегория 130.10).
Кредиторская задолженность при покупке товаров, работ, услуг
Налог на прибыль
Выше мы рассмотрели ситуацию, когда продавец товаров (работ, услуг) начинает процедуру урегулирования сомнительной задолженности, это не только влечет за собой изменения в порядке ведения налогового учета у самого продавца, но и отражается на ведении налогового учета у покупателя. Рассмотрим обратную ситуацию, когда предприятие приобрело товары, работы, услуги, при этом не рассчиталось за них.
При этом согласно с нормами подпункта 159.1.2 НК покупатель обязан уменьшить расходы на сумму непогашенной задолженности (ее части), признанной судом или по исполнительной надписи нотариуса, в том налоговом периоде, на который припадает день вступления в законную силу решения суда или исполнительной надписи нотариуса.
Если в будущем покупатель полностью или частично погашает свою кредиторскую задолженность (самостоятельно или в ходе процедуры принудительного взыскания), то он имеет право включить в состав расходов погашаемую сумму задолженности (ее часть) в том налоговом периоде, в котором происходит такое погашение.
Если продавец не применял процедуру урегулирования задолженности в соответствии с нормами статьи 159 НК, то налоговые последствия для предприятия – покупателя будут следующие.
Так, нормами подпункта 135.5.4 НК предусмотрено, что в состав прочих доходов включаются суммы безнадежной кредиторской задолженности. При этом датой возникновения доходов является дата признания кредиторской задолженности безнадежной. То есть при наличии признаков безнадежной задолженности согласно нормам подпункта 14.1.1 НК, кредиторская задолженность признается безнадежной и должна быть отнесена в состав доходов предприятия.
Ярким примером безнадежной кредиторской задолженности является задолженность, по которой истек срок исковой давности. Так, если продавец товаров (работ, услуг) не взыскал с покупателя задолженность по истечении срока исковой давности, то такая задолженность в соответствии с нормами подпункта 14.1.257 НК будет считаться для покупателя безвозвратной финансовой помощью и подлежать включению в состав прочих доходов (с учетом НДС) в том налоговом периоде, в котором истек срок исковой давности.
Обращаем внимание, что приказом ГНСУ от 05.07.2012 № 576 утверждена Обобщающая налоговая консультация относительно порядка списания кредиторской задолженности за неоплаченные товары, в которой налоговые органы, наконец, признали, что расходы на приобретение товаров в случае списания безнадежной кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, корректировке не подлежат, в том числе если эти расходы возникли до 01.04.2011 года. Напоминаем, что до вступления НК налоговые органы придерживались обратной точки зрения и публиковали письма на эту тему.
НДС
По поводу корректировки ранее отраженного налогового кредита за полученные товары, работы, услуги можем сказать следующее. В соответствии с нормами пункта 198.2 НК по дате получения товаров, работ или услуг и при наличии налоговых накладных предприятие - плательщик НДС имеет право на отражение налогового кредита. Исчерпывающий перечень операций, следствием которых может быть корректировка ранее отраженного НДС, представлен нормами 192.1 НК. Операции списания кредиторской задолженности в этом перечне нет. Считаем этот факт достаточным основанием для отказа от корректировки ранее отраженного налогового кредита по НДС.
Что касается корректировки ранее отраженного налогового обязательства при получении авансов, то обращаем внимание на следующее. Отражение налогового обязательства по НДС при получении аванса сначала имело место на основании норм пункта 187.1 «а» НК (ранее - нормы подпункта 7.3.1 Закона о НДС) как дата первого события: зачисление денежных средств.
Однако нормы статьи 192 НК такие корректировки не разрешают, следовательно, налоговые обязательства при признании кредиторской задолженности безнадежной уменьшению не подлежат.
Елена Иванова, сертифицированный аудитор
специально для "Бухгалтер 911"
Прежде всего, отметим, что понятия «безнадежная задолженность» и «сомнительная задолженность» не тождественны. Для того, чтобы задолженность получила статус «безнадежной задолженности» в понимании норм подпункта 14.1.1 Налогового кодекса Украины (НК), необходимо наличие следующих признаков, в частности:
• задолженность по обязательствам, по которым истек срок исковой давности;
• задолженность, не погашенная вследствие недостаточности имущества предприятий - банкротов или снятых с государственной регистрации в связи с их ликвидацией;
• задолженность, не погашенная вследствие недостаточности средств, полученных от продажи на открытых аукционах (публичных торгах) и другим способом, предусмотренным условиями договора залога, имущества заемщика, переданного в залог для обеспечения указанной задолженности при условии, что другие юридические действия кредитора по принудительного взыскания другого имущества заемщика не привели к погашению задолженности в полном объеме;
• задолженность, взыскание которой стало невозможным в связи с действием обстоятельств непреодолимой силы, стихийного бедствия (форс-мажорных обстоятельств), подтвержденных в порядке, предусмотренном законодательством.
Нормами НК предусмотрен также термин «сомнительная задолженность», однако при этом не дано его определение. Данный термин содержится в нормах П(С)БУ 10 «Дебиторская задолженность» и является текущей дебиторской задолженностью, относительно которой существует неуверенность ее погашения должником. Иными словами, к сомнительной задолженности относится та задолженность, которая еще может быть в будущем погашена (взыскана).
Правила урегулирования безнадежной и сомнительной задолженности, возникшей по отгруженным товарам, выполненным работам, предоставленным услугам, указаны нормами статьи 159 НК. При этом на задолженность, возникшую исключительно по денежным операциям, эти нормы не распространяются.
Дебиторская задолженность, возникшая при продаже товаров, работ, услуг
Налог на прибыль
В данном случае возможны два варианта развития событий – воспользоваться или нет возможностью урегулирования безнадежной и сомнительной задолженности в соответствии с нормами статьи 159 НК.
1 вариант. Предприятие имеет право уменьшить сумму дохода отчетного периода на стоимость отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг, в текущем или предыдущих отчетных налоговых периодах в случае, если покупатель таких товаров, работ, услуг задерживает без согласования с предприятием оплату их стоимости (предоставление других видов компенсации их стоимости).
Одновременно с уменьшением дохода отчетного периода предприятие должно уменьшить сумму расходов отчетного периода на стоимость отгруженных товаров, работ, услуг.
Такое право на уменьшение суммы дохода и обязанность уменьшения суммы расходов возникает, если в течение отчетного периода происходит любое из следующих событий:
1) предприятие обращается в суд с иском (заявлением) о взыскании задолженности с такого покупателя или о возбуждении дела о банкротстве покупателя или взыскании заложенного им имущества;
Обращение в суд осуществляется в большинстве случаев, подачей искового заявления, которое подается в письменной форме и подписывается полномочным должностным лицом истца или его представителем. Перечень документов, прилагаемых к заявлению, установлен нормами статьи 57 Хозяйственного процессуального кодекса Украины (ХПК).
После отправки в суд искового заявления с приложениями возможны три варианта реагирования суда:
• суд может отказать в принятии искового заявления на основании статьи 62 ХПК, о чем выносится постановление. Такое решение может быть обжаловано в апелляционном суде.
• суд может возвратить исковое заявление и приложенные к нему документы без рассмотрения на основании статьи 63 ХПК, о чем выносится определение. Определение о возвращении искового заявления также может быть обжаловано.
• суд может принять исковое заявление и возбудить производство по делу, о чем выносится и направляется сторонам постановление о возбуждении производства по делу, в котором указывается о принятии искового заявления, назначении дела к рассмотрению в заседании хозяйственного суда, о времени и место его проведения, необходимые действия по подготовке дела к рассмотрению в заседании.
Вынесение последнего постановления свидетельствует, что все требования можно считать надлежащим образом выполненными. Итак, если иск подан и возбуждено производство по делу, следующим этапом рассмотрения искового заявления являются решения хозяйственного спора в первой инстанции.
Учитывая выше изложенное, право на уменьшение доходов и расходов возникает в том отчетном периоде, в котором предприятием - продавцом было получено определение суда о принятии искового заявления и возбуждении производства по делу либо же определение хозяйственного суда о возбуждении производства по делу о банкротстве.
Кроме того, если предприятие - продавец обращается с имущественными требованиями к покупателю уже в рамках начатой процедуры банкротства, процессуальным документом, позволяющим уменьшить доходы и расходы, является определение хозяйственного суда о включении имущественных требований продавца в реестр требований кредиторов. Такое определение, в соответствии с нормами статьи 16 Закона Украины от 14.05.1992 № 2343-XII «О восстановлении платежеспособности должника или признании его банкротом», выносится по результатам предварительного заседания хозяйственного суда по делу о банкротстве должника.
2) по представлению продавца нотариус совершает исполнительную надпись о взыскании задолженности с покупателя или взыскании заложенного имущества (кроме налогового долга).
Согласно с нормами статьи 87 Закона Украины от 02.09.2003 № 3425-XII «О нотариате» (Закон № 3425) для взыскания денежных сумм и истребования с должника имущества нотариус осуществляет исполнительную надпись на документах, подтверждающих задолженность. Перечень документов, по которым взыскание задолженности осуществляется в бесспорном порядке на основании исполнительных надписей нотариусов, утвержден постановлением КМУ от 29.06.1999 № 1172.
Общий порядок совершения исполнительной надписи, а также требования, предъявляемые к ее форме, приведены в главе 14 Закона № 3425, а также в главе 16 раздела II Порядка совершения нотариальных действий нотариусами Украины, утвержденной приказом Минюста Украины от 22.02.2012 № 296/5.
В случаях, если
• суд не удовлетворяет иск или заявление предприяти
• суд удовлетворяет иск частичн
• суд не принимает иск (заявление) к рассмотрению
• удовлетворяет иск (заявление) покупателя (в случае подачи покупателем встречного иска) о признании недействительными требований предприятия – продавца о погашении задолженности или ее части предприятие – продавец должно увеличить:
• доход соответствующего налогового периода на сумму задолженности (ее части), на которую был предварительно уменьшен дохо
• расходы соответствующего налогового периода на себестоимость (ее часть, определенную пропорционально сумме задолженности, включенной в доход) товаров, работ, услуг, по которым возникла такая задолженность, на которую предварительно уменьшены были расходы.
При этом документами, которые подтверждают факты увеличения доходов и расходов, являются решения (постановления) суда. Увеличение доходов и расходов у предприятия - продавца должно произойти в том налоговом периоде, в котором соответствующее решение суда вступило в законную силу.
При уменьшении доходов и расходов предприятие должно предоставить налоговым органам вместе с Декларацией по налогу на прибыль предприятия за отчетный период и первичными документами, подтверждающими наличие дебиторской и кредиторской задолженности, уведомление об уменьшении доходов и расходов со ссылкой на нормы подпунктов 159.1.1 и 159.1.2 НК.
На сумму дополнительного налогового обязательства, рассчитанного вследствие увеличения доходов и расходов, начисляется пеня из расчета 120 % годовых учетной ставки НБУ, действующей на день возникновения такого налогового долга. При этом пеня
• рассчитывается за срок с первого дня налогового периода, следующего за периодом, в течение которого произошло уменьшение дохода и расходов, до последнего дня налогового периода, на который приходится увеличение доходов и расходов, и уплачивается независимо от значения налогового обязательства плательщика налога за соответствующий отчетный период;
• не начисляется на задолженность (ее часть), списанную или рассроченную вследствие заключения мирового соглашения в соответствии с законодательством по вопросам банкротства, начиная из даты заключения указанного соглашения.
Если в будущем покупатель полностью или частично погашает задолженность (самостоятельно или в ходе процедуры принудительного взыскания), на сумму которой предварительно продавец уменьшил доходы и расходы, последний должен увеличить доход на сумму полученной от дебитора – покупателя компенсации, а также расходы на себестоимость (ее часть, определенную пропорционально сумме погашенной задолженности) товаров, работ, услуг. Дата увеличения доходов и расходов припадает на налоговый период, в течение которого произошел возврат указанной задолженности или компенсация ее части.
Отметим также, что задолженность, на которую предварительно уменьшены доходы и расходы, которая:
• признается безнадежной из-за недостаточности активов покупателя, признанного банкротом в установленном порядк
• в связи с ее списанием по условиям мирового соглашения, заключенного согласно законодательству по вопросам банкротства, не изменяет налоговые обязательства продавца в связи с таким признанием.
В случае, если предприятие не применяет меры по урегулированию безнадежной и сомнительной задолженности в соответствии с нормами статьи 159 НК, тогда рассмотрим второй вариант развития событий.
В соответствии с нормами абзаца г подпункта 138.10.6 НК в состав прочих расходов обычной деятельности, не связанных непосредственно с производством и / или реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, относятся расходы на создание резерва сомнительной задолженности в сумме безнадежной дебиторской задолженности с учетом норм подпункта 14.1.11 НК.
Механизм расчета суммы резерва сомнительных долгов изложен нормами пунктов 8 и 9 П(С)БУ 10, а примеры расчета приведены в приложении к этому П(С)БУ. Согласно с нормами пункта 11 П(С)БУ 10, когда дебиторская задолженность признается безнадежной, ее суммы списываются за счет резерва сомнительных долгов (в корреспонденции со счетом 38 «Резерв сомнительных долгов»), а если резерва оказывается недостаточно или он не был создан то в данном случае признаются расходы (в корреспонденции со счетом 944 «Сомнительные и безнадежные долги»).
Задолженность по обязательствам, по которым истек срок исковой давности
Общая исковая давность устанавливается продолжительностью в три года. Для отдельных видов требований законом может устанавливаться специальная исковая давность: сокращенная или более продолжительная по сравнению с общей исковой давностью. В соответствии с нормами статьи 259 Гражданского кодекса Украины (ГК) стороны в договоре имеют право самостоятельно установить срок исковой давности, который может быть больше, чем общий срок (3 года), но не может превышать 10 лет. Однако договор об увеличении срока исковой давности заключается в письменной форме.
По обязательствам с определенным сроком исполнения течение исковой давности начинается по истечении срока исполнения. По обязательствам, срок исполнения которых не определен либо определен моментом востребования, течение исковой давности начинается со дня, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. Если должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, течение исковой давности начинается по истечении этого срока.
Течение исковой давности прерывается совершением лицом действия, свидетельствующего о признании им своего долга или иной обязанности. Исковая давность прерывается в случае предъявления лицом иска к одному из нескольких должников, а также, если предметом иска является только часть требования, право на которое имеет истец.
После прерывания течение исковой давности начинается заново. Время, истекшее до прерывания течения исковой давности, в новый срок не засчитывается. Оставление иска без рассмотрения не останавливает течения исковой давности.
Таким образом, предприятие – продавец имеет право включить в состав прочих расходов сумму начисленного резерва сомнительных долгов в сумме безнадежной задолженности, по обязательствам, по которым истек срок исковой давности.
Задолженность, взыскание которой стало невозможным в связи с действием обстоятельств непреодолимой силы, стихийного бедствия (форс-мажорных обстоятельств)
В соответствии с нормами подпункта 159.5.2 НК, в случае, если действия обстоятельств непреодолимой силы, стихийного бедствия (форс-мажора) имеют временный характер и не влияют на способность дебитора оплатить задолженность по их окончании, кредитор может предоставить претензию дебитору по уплате указанной задолженности. Если дебитор не погасил указанную задолженность или кредитор не обратился с иском в суд относительно взыскания такой задолженности в течение сроков, определенных законом, доходы кредитора и дебитора увеличиваются на сумму указанной задолженности.
Безнадежная задолженность, возникшая вследствие несостоятельности дебитора погасить задолженность в связи с действием обстоятельств непреодолимой силы или стихийного бедствия (форс-мажора), включается в состав расходов предприятия – кредитора при наличии любого из следующих документов
• подтверждение Торгово-промышленной палаты Украины о наступлении обстоятельств непреодолимой силы или стихийного бедствия на территории Украины
• подтверждения уполномоченных органов другого государства, легализованных консульскими учреждениями Украины, в случае наступления обстоятельств непреодолимой силы или стихийного бедствия на территории этого государства
• решения Президента Украины о введении чрезвычайной экологической ситуации в отдельных местностях Украины, утвержденного Верховной Радой Украины, или решение КМУ о признании отдельных местностей Украины пострадавшими от наводнения, засухи, пожара и других видов стихийных бедствий, в том числе решение о признании отдельных местностей пострадавшими от неблагоприятных погодных условий, повлекшие за собой потерю урожая сельскохозяйственных культур в объемах, превышающих 30 % среднего урожая за последние пять календарных лет.
Также для целей налогового учета предприятие может включить в состав расходов сумму начисленного резерва сомнительных долгов на другие суммы безнадежной задолженности, соответствующей одному из признаков согласно нормам подпункта 14.1.11 НК.
Обращаем внимание, если предприятие не начислило резерв сомнительных долгов на дебиторскую задолженность, признанную безнадежной, и не приняло меры по урегулированию ее погашения в соответствии с нормами статьи 159 НК, то у предприятия в налоговом учете нет оснований для отнесения безнадежной задолженности к составу расходов.
Отметим, однако, что действующие стандарты бухучета не предусматривают случаи, когда резерв сомнительных долгов не создается, – предполагается, что в случае, когда он не создан, сомнительных долгов нет. Поэтому предприятию (при наличии просроченной задолженности) целесообразно создавать резерв сомнительных долгов. Периодичность создания резерва ни нормами НКУ, ни П(С)БУ 10 не определена, а устанавливается учетной политикой предприятия.
Если покупатель полностью или частично погашает безнадежную задолженность, предварительно отнесенную предприятием - продавцом на уменьшение доходов или возмещенную за счет страхового резерва, то предприятие увеличивает доход на сумму компенсации, полученной от покупателя, в налоговом периоде, в течение которого состоялся возврат указанной задолженности или ее части.
Что касается дебиторской задолженности по расчетам за выданными авансами, то тут необходимо учесть следующее. С 01.04.2011 года суммы уплаченных авансов не отражаются в расходах в налоговом учете в соответствии с нормами подпункта 139.1.3 НК. Это, в свою очередь, означает: уплаченный аванс не был отражен в налоговом учете, поэтому его списание не приводит к налоговым последствиям по налогу на прибыль. Такое мнение подтверждено мнением, которое приведено в ЕБНЗ (подкатегория 110.28).
Относительно дебиторской задолженности по авансам за товары (работы, услуги), перечисленным до 01.04.2011 года, можно сказать следующее. После окончания срока исковой давности независимо от проведения претензионно – исковой работы сумма безнадежной задолженности не изменяет ни доходы, ни расходы. Такое мнение подтверждено мнением, которое приведено в ЕБНЗ (подкатегория 110.28).
Налог на добавленную стоимость
Налоговые обязательства по НДС, которые по первому событию были начислены предприятием - продавцом, на дату списания задолженности с баланса не корректируются, поскольку нормами статьи 192 НК, регулирующей порядок корректировки налоговых обязательств и налогового кредита по НДС, не предусмотрено проведение корректировки при признании задолженности безнадежной. Такое мнение подтверждено мнением, которое приведено в ЕБНЗ (подкатегория 130.10).
Кредиторская задолженность при покупке товаров, работ, услуг
Налог на прибыль
Выше мы рассмотрели ситуацию, когда продавец товаров (работ, услуг) начинает процедуру урегулирования сомнительной задолженности, это не только влечет за собой изменения в порядке ведения налогового учета у самого продавца, но и отражается на ведении налогового учета у покупателя. Рассмотрим обратную ситуацию, когда предприятие приобрело товары, работы, услуги, при этом не рассчиталось за них.
При этом согласно с нормами подпункта 159.1.2 НК покупатель обязан уменьшить расходы на сумму непогашенной задолженности (ее части), признанной судом или по исполнительной надписи нотариуса, в том налоговом периоде, на который припадает день вступления в законную силу решения суда или исполнительной надписи нотариуса.
Если в будущем покупатель полностью или частично погашает свою кредиторскую задолженность (самостоятельно или в ходе процедуры принудительного взыскания), то он имеет право включить в состав расходов погашаемую сумму задолженности (ее часть) в том налоговом периоде, в котором происходит такое погашение.
Если продавец не применял процедуру урегулирования задолженности в соответствии с нормами статьи 159 НК, то налоговые последствия для предприятия – покупателя будут следующие.
Так, нормами подпункта 135.5.4 НК предусмотрено, что в состав прочих доходов включаются суммы безнадежной кредиторской задолженности. При этом датой возникновения доходов является дата признания кредиторской задолженности безнадежной. То есть при наличии признаков безнадежной задолженности согласно нормам подпункта 14.1.1 НК, кредиторская задолженность признается безнадежной и должна быть отнесена в состав доходов предприятия.
Ярким примером безнадежной кредиторской задолженности является задолженность, по которой истек срок исковой давности. Так, если продавец товаров (работ, услуг) не взыскал с покупателя задолженность по истечении срока исковой давности, то такая задолженность в соответствии с нормами подпункта 14.1.257 НК будет считаться для покупателя безвозвратной финансовой помощью и подлежать включению в состав прочих доходов (с учетом НДС) в том налоговом периоде, в котором истек срок исковой давности.
Обращаем внимание, что приказом ГНСУ от 05.07.2012 № 576 утверждена Обобщающая налоговая консультация относительно порядка списания кредиторской задолженности за неоплаченные товары, в которой налоговые органы, наконец, признали, что расходы на приобретение товаров в случае списания безнадежной кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, корректировке не подлежат, в том числе если эти расходы возникли до 01.04.2011 года. Напоминаем, что до вступления НК налоговые органы придерживались обратной точки зрения и публиковали письма на эту тему.
НДС
По поводу корректировки ранее отраженного налогового кредита за полученные товары, работы, услуги можем сказать следующее. В соответствии с нормами пункта 198.2 НК по дате получения товаров, работ или услуг и при наличии налоговых накладных предприятие - плательщик НДС имеет право на отражение налогового кредита. Исчерпывающий перечень операций, следствием которых может быть корректировка ранее отраженного НДС, представлен нормами 192.1 НК. Операции списания кредиторской задолженности в этом перечне нет. Считаем этот факт достаточным основанием для отказа от корректировки ранее отраженного налогового кредита по НДС.
Что касается корректировки ранее отраженного налогового обязательства при получении авансов, то обращаем внимание на следующее. Отражение налогового обязательства по НДС при получении аванса сначала имело место на основании норм пункта 187.1 «а» НК (ранее - нормы подпункта 7.3.1 Закона о НДС) как дата первого события: зачисление денежных средств.
Однако нормы статьи 192 НК такие корректировки не разрешают, следовательно, налоговые обязательства при признании кредиторской задолженности безнадежной уменьшению не подлежат.
Елена Иванова, сертифицированный аудитор
специально для "Бухгалтер 911"
Рубрика:
- Прочее
- /
Бухгалтер 911 подчеркивает: содержание авторских материалов может не совпадать с политикой и точкой зрения редакции. Среди авторов материалов, которые публикуются, есть не только представители редакционной команды.
Информация, представленная в конкретной публикации, отражает позицию автора. Редакция не вмешивается в авторские материалы, не редактирует тексты и, следовательно, не несет ответственности за их содержание.
Комментарии
Блоги 
