Правомерно ли отражение в строке 24 декларации по НДС и в приложении 2 к ней сумм налогового кредита с датой возникновения в период свыше 1095 дней?

   Підприємство – платник ПДВ отримало запит від податкового органу про надання пояснень щодо формування суми у рядку 24 «Залишок від'ємного значення, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду» декларації з ПДВ та додатку 2 до декларації з ПДВ у зв’язку з тим, що враховані суми податкового кредиту з ПДВ, частково сформовані з періодів понад 1095 днів. У запиті зазначається, що це суперечить п. 102.5 ПКУ та пропонується самостійно виключити такі суми шляхом подання уточнюючого розрахунку.
   
    Яким чином реагувати на отримання такого запиту?
   
   Насамперед зазначимо, що податковим органам було надано чергове розпорядження щодо відстеження сум податкового кредиту по залишках, відображених платниками ПДВ у рядку 24 податкової декларації з ПДВ, що були сформовані раніше ніж 1095 днів (п. 1 Додатка 2 до наказу Міндоходів від 18.07.2013 р. № 282).
   
   При цьому відстеження зазначених сум податкового кредиту має проводитись з урахуванням наданих платником пояснень та їх документальних підтверджень на попередньо направлений запит.
   
   За необхідності податкові органи проводять перевірки платників, залишок від'ємного значення ПДВ яких у попередніх податкових періодах за придбаними товарами/послугами протягом терміну позовної давності є неоплаченим, товари є безоплатно отриманими, право на податковий кредит (бюджетне відшкодування ПДВ) відсутнє. Крім того, перевіряють повноту включення до складу доходів відповідних сум (п. 2 Додатка 2 до наказу Міндоходів від 18.07.2013 р. № 282).
   
   Положеннями п. 102.5 ПКУ передбачено, що заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов'язань або про їх відшкодування у випадках, передбачених ПКУ, можуть бути подані не пізніше 1095 дня, що настає за днем здійснення такої переплати або отримання права на таке відшкодування.
   
   Тобто, направляючи такий запит, податковий орган, насамперед, намагається дізнатися, з якої причини період формування податкового кредиту, який не заявлено до відшкодування ПДВ, а відображено в рядку 24 декларації з ПДВ, знаходиться поза межами 1095 днів.
   
   Причини, у зв’язку з якими до рядка 24 декларації з ПДВ включені суми податкового кредиту з ПДВ з датою виникнення понад 1095 днів, можуть бути різними. Наведемо для прикладу дві з таких можливих причин.
   
   Однією з підстав, за наявності яких не можна відобразити суму ПДВ у складі бюджетного відшкодування, є відсутність сплати цієї суми постачальнику або до бюджету (абз. «а» п. 200.4 ПКУ).
   
   Вищенаведений строк у 1095 днів, про який згадують податкові органи, пов’язаний із строком давності за договірними зобов’язаннями. Так, відповідно до ст. 257 ЦКУ загальна позовна давність встановлюється тривалістю у три роки.
   
   Перебіг позовної давності починається від дня, коли особа довідалася або могла довідатися про порушення свого права або про особу, яка його порушила. За зобов'язаннями з визначеним строком виконання перебіг позовної давності починається зі спливом строку виконання. За зобов'язаннями, строк виконання яких не визначений або визначений моментом вимоги, перебіг позовної давності починається від дня, коли у кредитора виникає право пред'явити вимогу про виконання зобов'язання (ч. 1 та 5 ст. 261 ЦКУ).
   
   На думку ДПСУ, у випадку, коли першою подією було отримання товарів (робіт, послуг) і з того часу минув строк позовної давності за розрахунками (тобто не відбулось оплати цієї поставки протягом строків позовної давності), то фактично заборгованість стає безнадійною, а товари (роботи, послуги) – безкоштовно отриманими, що свідчить про відсутність придбання за плату (докладніше позиція податкового органу викладена у листах ДПСУ від 13.09.2012 р. № 1868/0/61-12/15-3115; 61/0/21-12/15-3110 та від 06.04.2012 р. № 10155/7/15-3417-03).
   
   Зазначимо, що відповідно до пп. 14.1.11 ПКУ безнадійна заборгованість – це, зокрема, заборгованість за зобов'язаннями, щодо яких минув строк позовної давності. Але згідно із ст. 264 ЦКУ перебіг позовної давності переривається вчиненням особою дії, що свідчить про визнання нею свого боргу або іншого обов'язку. Після переривання перебіг позовної давності починається заново. Час, що минув до переривання перебігу позовної давності, до нового строку не зараховується.
   
   Не вдаючись в дискусію щодо останнього твердження ДПСУ про визнання товарів безкоштовно отриманими, зазначимо, що з метою уникнення такої інтерпретації податковим органом підприємству доцільно оформити двосторонній документ з постачальником (наприклад, Акт звірки розрахунків), в якому буде визнано заборгованість за такою поставкою.
   
   Отже, своєчасне (до закінчення трирічного строку) оформлення такого двостороннього документа, який підтверджує заборгованість, означатиме, що безнадійна заборгованість не виникне, оскільки строк позовної давності почне розраховуватись з такої дати заново.
   
   Іншою можливою підставою, згідно з якою платники ПДВ не мають права на отримання (відображення в декларації) сум бюджетного відшкодування, є положення п. 200.5 ПКУ. А саме, особи, які мали обсяги оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців менші, ніж заявлена сума бюджетного відшкодування (крім нарахування податкового кредиту внаслідок придбання або спорудження (будівництва) основних фондів), не мають права на отримання (відображення в декларації) сум бюджетного відшкодування ПДВ.
   
   Що стосується цього випадку, то безпосередньо ДПСУ зазначила, що «платник податку, який не мав права на бюджетне відшкодування через відсутність оподатковуваних поставок, має право в рядку 24 податкової декларації з ПДВ відображати залишок від'ємного значення податку, який після бюджетного відшкодування включається до складу податкового кредиту наступного податкового періоду та з дати виникнення якого минуло 1095 днів, до повного його погашення» (листи ДПСУ від 12.01.2012 р. № 808/7/15-3417-16 та від 12.01.2012 р. № 608/6/15-3415-16).
   
   Підсумовуючи вищенаведене, зазначимо, що на письмовий запит податкового органу підприємству слід надати письмову відповідь, в якій зазначити про правомірність відображення у рядку 24 декларації з ПДВ та додатку 2 до декларації з ПДВ сум податкового кредиту з датою виникнення у періодах понад 1095 днів. Доцільно у відповіді пояснити, що за такою заборгованістю постачальнику строки позовної давності не минули, або що відшкодування ПДВ не відображено у декларації з ПДВ через положення п. 200.5 ПКУ, або ж навести інші підстави правомірності відображення таких сум (тобто зазначити, що не має порушення строків давності за п. 102.5 ПКУ).
   
   Відповідно, в разі правомірного формування даних у декларації з ПДВ необхідності подання уточнюючих розрахунків не виникає.
   
   Олег Коваль
   Консалтингова компанія «ЕКСПЕРТ»
   
   Дата підготовки 29.10.2013