Хіт-запитання щодо обліку в торгівлі

Дата зарахування запасів/товарів на баланс підприємства. Здавалося б, що складного може бути у визначенні дати зарахування товарів на баланс підприємства. Але за ситуації, коли дати відвантаження товару продавцем і отримання його покупцем не збігаються, питання можуть бути.

Мінфін у листі від 18.11.2016 р. № 31-11410-07-27/32754 зазначає, що датою зарахування товарів на баланс підприємства є дата, на яку підприємству переходять усі ризики і вигоди, пов’язані з правом власності на придбані товари. Не завжди ця дата може збігатися з датою фактичного надходження товарів на склад.

Нагадаємо, що дата переходу ризиків і вигод до покупця, зазвичай, збігається з датою переходу до покупця права власності. А згідно зі ст. 334 ЦКУ право власності на товар за загальним правилом виникає в покупця за датою передачі майна. При цьому стаття 664 ЦКУ встановлює, що зобов’язання продавця передати товар покупцеві вважаються виконаними в момент:

1) вручення товару покупцеві, якщо договором установлений обов’язок продавця доставити товар;

2) надання товару в розпорядження покупця, якщо товар має бути переданий покупцеві за місцезнаходженням товару.

Інакше кажучи, якщо договором не встановлений обов’язок продавця з доставки товару, товар вважається переданим покупцеві у момент його вручення перевізникові/покупцеві на складі продавця.

Момент отримання цих прав покупець повинен показати в себе в обліку як актив. На це звертав увагу Мінфін у листі від 21.04.2009 р. № 31-34000-20-27/11292. При цьому оприбутковування товарів може відбуватися у два етапи:

1. Відображення перебування їх «у дорозі».

2. Відображення їх надходження на склад¹.

¹ Вам може бути цікава стаття «Товари в дорозі: питання з обліку й оформлення первинки» (журнал «Бухгалтер 911», 2016, № 44).

Особливо звернемо увагу на ситуацію з імпортом товарів. Дата оформлення митної декларації — це в жодному разі не та єдина дата, за якою прибуткують імпортний товар.

Митна декларація — це документ для митного оформлення і сплати податків, але не підстава для оприбутковування товару.

Послуги митного брокера: чи включати в первісну вартість товарів? Мінфін у листі від 29.11.2013 р. № 31-08410-07-27/34996 зазначав, що якщо такі послуги безпосередньо пов’язані з придбанням товарів, призначених для продажу, то суму оплати цих послуг уключають у собівартість придбаних товарів. Очевидно, вартість таких послуг можна розглядати як інші витрати, безпосередньо пов’язані з придбанням запасів і доведенням їх до стану, у якому вони придатні для використання в запланованих цілях.

А ось послуги митного брокера, пов’язані з реалізацією товару на експорт, уключаються до складу витрат на збут (Дт 93 «Витрати на збут»).

Розфасовка товарів торговим підприємством. Згідно з п. 9 П(С)БО 9 до складу фактичних витрат на придбання товарів також відносяться витрати з доведення цих товарів до стану, у якому вони придатні для продажу. Тому на перший погляд здається, що витрати торгового підприємства на фасування продовольчих товарів слід включати у їх первісну вартість. А що «на другий погляд» ?

Доцільніше, вважаємо, застосовувати абз. 6 п. 19 П(С)БО 16, згідно з яким витрати на передпродажну підготовку товарів відносяться до витрат на збут. На користь такого підходу для торгових підприємств свідчать і Методрекомендації № 145².

² Методичні рекомендації з формування складу витрат та порядку їх планування в торговельній діяльності, затверджені наказом Мінекономіки від 22.05.2002 р. № 145.

Вони рекомендують відносити вартість матеріалів, використовуваних для фасування товарів, на статтю «Витрати на зберігання, підсортування, обробку, упаковку і передпродажну підготовку товарів (продукції)» (п. 35 Методрекомендацій № 145).

Такий порядок рекомендувалося застосувати як при самостійній розфасовці товару, так і при використанні послуг сторонніх організацій. Інакше кажучи, витрати на розфасовку включаються до складу збутових.

Аналогічні висновки простежуються і в листі Мінфіну від 18.12.2008 р. № 31-34000-10-16/44972.

Куди відносити розбіжності при прийманні товарів. Ситуації, коли при оприбутковуванні запасів їх кількість не відповідає даним супровідних документів, на жаль, не рідкість.

Нагадаємо: якщо при прийманні товарів буде виявлена недостача товарів проти даних, указаних у транспортних і супровідних документах (рахунку-фактурі, специфікації, описі, у пакувальних ярликах тощо), результати приймання товару за кількістю оформляють актом.

Обов’язкові реквізити такого акту перелічені в п. 25 Інструкції № П-6³.

³ Інструкція про порядок приймання продукції виробничо-технічного призначення і товарів народного споживання за кількістю, затверджена постановою Держарбітражу при Раді Міністрів СРСР від 15.06.1965 р. № П-6.

Відповідно до п. 5.7 Методрекомендацій № 2⁴ недостачі і втрати запасів у межах установлених норм природного убутку під час транспортування відносяться на збільшення первісної вартості оприбуткованих запасів такого найменування, групи, видів. Інакше кажучи, на суму такої недостачі збільшують первісну вартість тих товарів, які були фактично отримані.

⁴ Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну від 10.01.2007 р. № 2.

Наднормативні втрати і недостачі запасів не включаються в первісну вартість запасів і відносяться до витрат того періоду, у якому вони були здійснені (встановлені).

У цьому випадку доведеться нарахувати собі «компенсуючі» податкові зобов’язання за п. 198.5 ПКУ, оскільки придбані товари не будуть використані в госпдіяльності.

Якщо на суму таких втрат пред’являється претензія до постачальника або перевізника, це відображається кореспонденцією з дебетом субрахунку 374 «Розрахунки за претензіями»⁵.

⁵ За частиною ПДВ-наслідків у такому разі корисну інформацію знайдете в нашій нещодавній статті «Псування товарів: облікові наслідки» (журнал «Бухгалтер 911», 2017, № 28).

Якщо ж претензія не буде пред’явлена, суму недостачі списують на субрахунок 947 «Недостачі та втрати від псування цінностей» (п. 5.7 Методрекомендацій № 2).

Облік транспортно-заготівельних витрат (ТЗВ). Однією з незмінних складових собівартості придбаних товарів є витрати, пов’язані з їх заготівлею і доставкою, — так звані транспортно-заготівельні витрати. Маються на увазі витрати, які здійснені покупцем товарів при їх доставці від постачальників на підприємство.

Витрати на транспортування товарів зі складу підприємства покупцеві відносяться до витрат на збут (п. 19 П(С)БО 16) (Дт рахунку 93 «Витрати на збут»).

У бухобліку ТЗВ включаються в первісну вартість як витрати на транспортування запасів. Причому такі витрати відносяться до ТЗВ незалежно від того, здійснювалася доставка товарів сторонніми організаціями чи власними силами самого підприємства (лист Мінфіну від 14.03.2005 р. № 31-04200-30-10/3778).

ТЗВ враховуються одним з двох методів:

— або прямим методом, коли ТЗВ можна пов’язати з конкретним товаром. Сума ТЗВ включається в первісну вартість одиниці придбаних товарів з відображенням за дебетом субрахунку 281 «Товари на складі»

— або на окремому спеціально введеному субрахунку (у торгівлі можна використати субрахунок 289) з подальшим розподілом за середнім відсотком між проданими товарами і залишками товарів. Тобто ТЗВ включається не в первісну вартість кожної конкретної одиниці запасів, а у фактичну собівартість їх вибуття (реалізації, витрачання тощо).

Варіант обліку визначається обліковою політикою підприємства.

У другому варіанті для визначення суми ТЗВ, що відноситься до вибулих (реалізованих, якої не вистачає тощо) товарів, розраховується середній відсоток ТЗВ — результат ділення (Залишок ТЗВ на початок місяця + Сума ТЗВ за звітний місяць) на (Залишок товарів на початок місяця + Вартість товарів, що надійшли за звітний місяць).

А ось сама сума ТЗВ, що відноситься до вибулих у звітному місяці товарів, визначається за формулою:

ТЗВ_{вибулих} = Середній % ТЗВ х Вартість вибулих товарів : 100.

При цьому зверніть увагу: у загальному випадку для розподілу ТЗВ застосовують покупну вартість товарів. А підприємства роздрібної торгівлі, що застосовують оцінку товарів при їх вибутті за цінами продажу, у процесі розподілу ТЗВ як змінних використовують продажну вартість товарів, тобто ту, яку враховують на рахунку 282 «Товари в торгівлі».

Розподіл ТЗВ за середнім відсотком в оптовій торгівлі

№ з/п	Показник	Субрахунок 281, грн.	Субрахунок 289, грн.
1	Залишок товарів на початок місяця	30000	2500
2	Надійшло товарів протягом місяця	40000	3100
3	Середній відсоток ТЗВ
4	Реалізовані товари протягом місяця	54000	4320*
5	Залишок товарів на кінець місяця (ряд. 1 + ряд. 2 - ряд. 4)	16000	1280**
* ТЗВ, що приходяться на реалізовані товари: 54000 грн. х 8 % : 100 % = 4320 грн. ** ТЗВ, що приходяться на залишок товарів: 16000 грн. х 8 % : 100 % = 1280 грн.

Розподіл ТЗВ за середнім відсотком у роздрібній торгівлі

У бухобліку ТЗВ підприємство роздрібної торгівлі відобразить так.