Отключить рекламу

Підпишіться!


Бухгалтер 911, травень, 2017/№23
Друкувати

Статус документів: первинний/непервинний

Казанова Марина, податковий експерт, m.kazanova@buhgalter911.com
Господарські операції в обліку відображаються на підставі первинних документів. А отже важливо правильно визначити в кожному конкретному випадку, є документ первинним чи ні. А додатковим приводом ще раз розібратися в цій темі слугує нове визначення первинного документа (яке, нагадаємо, діє з 03.01.2017 р.).
первинні документи

Нагадаємо, що зараз визначення первинного документа в ст. 1 Закону про бухоблік звучить так:

«первинний документ — це документ, який містить відомості про господарську операцію».

Саме містить відомості про господарську операцію, а не підтверджує факт її здійснення (як це було раніше). Що означають нововведення і чи можна їх розуміти як те, що під статус «первинних» тепер можна підвести більшу кількість документів, не до кінця зрозуміло. Мінфін якихось чітких роз’яснень із цього приводу поки що, на жаль, не навів .

Але потрібно пам’ятати про те, що первинні документи, як і раніше, є підставою для відображення госпоперації в бухгалтерському обліку ( ч. 1 ст. 9 Закону про бухоблік), тобто викликають наслідки в бухобліку. А господарська операція згідно із Законом про бухоблік — це дія або подія, яка викликає зміни в структурі активів і зобов’язань, власному капіталі підприємства. І доки така «зміна» не сталася, немає і самої господарської операції, тобто, у принципі, не може бути і первини.

Для зручності проаналізуємо звичні нам документи на предмет їх «первинності»/«непервинності» в таблиці.

Найменування

документа

Первинний (так) / непервинний (ні)

Пояснення

Договір

Ні

У загальному випадку договір сам собою не є первинним документом. Адже договір — це домовленість двох або більше сторін, спрямована на встановлення, зміну або припинення цивільних прав та обов’язків ( ч. 1 ст. 626 ЦКУ). Договір свідчить лише про наміри виконати дії (операції) в майбутньому. У свою чергу, господарська операція пов’язана не з фактом підписання договору, а з фактом руху активів підприємства і руху його капіталу.

На те, що договір не є первинним документом, раніше звертав увагу і ВСУ (постанова від 15.12.2015 р. № 21-4266а15)

Так

Договір може бути первинним документом, якщо в ньому, окрім визначення порядку дій сторін, зафіксований і факт госпоперації (приклад — договір переведення боргу)

Договір

страхування

Так

Зазвичай, у сфері страхування акт наданих страхових послуг не складається. Тому підтверджуючим документом для включення страхових платежів у витрати якраз і буде договір страхування. Те, що договір страхування є первинним документом для включення страхових платежів у витрати, визнають і податківці (консультація в офіційному виданні податківців «Вісник. Право знати все про податки і збори», 2016, № 13, с. 15).

Нагадаємо також, що момент визнання витрат визначається не датою сплати страхового платежу, а періодом, за який він сплачується

Інвойс

Так/Ні

На думку Мінфіну, нове визначення первинного документа дозволяє вважати інвойс таким (лист Мінфіну від 16.02.2017 р. № 31-11410-06-5/4339). Але виходячи із цього листа, інвойсом можна замінити тільки акт виконаних робіт і то за умови, що інвойс:

1) є сплаченим контрагентом;

2) дозволяє ідентифікувати госпоперацію та її учасників;

3) містить усі обов’язкові реквізити первинного документа.

Не проти інвойсу як замінника акта виконаних робіт (при дотриманні всіх вищеназваних умов) і податківці (консультація в офіційному виданні податківців «Вісник. Право знати все про податки і збори», 2017, № 13, с. 39).

А ось для оприбутковування імпортних товарів інвойсу, судячи з усього, недостатньо. Принаймні, на цьому наполягають податківці (лист ГУ ДФС в м. Київ від 31.03.2017 р. № 6964/10/26-15-14-05-04-22). На думку фіскалів, за наявності тільки інвойсу частина інформації буде недоступною. Наприклад, буде відсутня дата надходження товару, оскільки інвойс, зазвичай, оформляється раніше митної декларації. У результаті цього за наявності тільки інвойсу буде не відомо, який саме курс валют НБУ застосовувати, що зробить неможливим визначення фактичної вартості товару

Рахунок,

рахунок-фактура

Так/Ні

Позиція Мінфіну стосовно «вітчизняного» рахунка-фактури на сьогодні не до кінця зрозуміла. Вірогідно, повинен застосовуватися той же підхід, що і для інвойсу (див. вище). Так, якщо рахунок-фактура складається після закінчення здійснення госпоперації і контрагент, сплативши його, таким чином підтверджує отримання товарів/послуг, такий рахунок-фактура може вважатися первинним документом.

Якщо ж ідеться просто про рахунок «на передоплату», який містить пропозицію сплатити товар/послуги, то його не можна визнавати первинним документом. Адже жодної господарської операції (змін у структурі активів/зобов’язань) поки що не сталося, тобто в обліку відображати нічого

Митна

декларація

Так/Ні

Мінфін визнає митну декларацію первинним документом, але тільки (!) стосовно фіксації госпоперації з прийняття підприємством зобов’язань у сумі нарахованих митних платежів (лист Мінфіну від 23.01.2013 р. № 31-08410-07-16/2073).

Саме на підставі митної декларації підприємство включає у витрати або в первісну вартість товарів суми митних платежів і відображає податковий кредит.

А ось для оприбутковування імпортного товару як первинний документ вона не підходить. Прибуткується імпортний товар на підставі товарно-транспортної накладної, міжнародної товарно-транспортної накладної (CMR, УМВС або ЦІМ/УМВС), коносамента, авіавантажної накладної (Air Waybill) тощо

Акт

виконаних

робіт

(наданих

послуг)

Так

Акт виконаних робіт фіксує факт здійснення господарської операції (категорія 114.02 ЗІР). Зверніть увагу: податківці погоджуються з тим, що акт виконаних робіт, як і раніше, слугує для підтвердження факту надання послуг / виконання робіт .

При складанні акта для надання йому статусу первинного документа слід указати всі реквізити, властиві первинним документам: конкретний перелік виконаних робіт (наданих послуг), дату їх виконання (надання), у чому виражений результат виконаних робіт (наданих послуг)

Податкова накладна

Ні

Податкова накладна базується на первинних документах, а ось замінювати їх не може. Тому це суто податковий документ, який не може вважатися первинним у бухгалтерському обліку.

Утім, саме на підставі податкової накладної (у більшості випадків) платник здійснює бухгалтерський запис за субрахунком 641/ПДВ (за Дт — податковий кредит; за Кт — податкове зобов’язання)

Калькуляція

Ні

Калькуляція собівартості одиниці виготовленої продукції за своїм призначенням не відповідає ознакам первинного документа, оскільки нею не фіксується жодна господарська операція (лист Мінфіну від 15.02.2013 р. № 31-08410-07/23-357/246). Калькуляція слугує лише основою для визначення середніх витрат виробництва і встановлення собівартості продукції. Первинними документами, що підтверджують собівартість продукції/послуг, є документи, які підтверджують видатки за кожною статтею калькуляції (консультація в офіційному виданні податківців «Вісник. Право знати все про податки і збори», 2013, № 41, с. 39).

Хоча варто врахувати, що податківці в ході перевірки іноді вимагають надання їм калькуляції

Доручення

Ні

Доручення тільки фіксує рішення уповноваженої особи (керівника) підприємства уповноважити конкретну фізособу отримати для підприємства певний перелік і кількість цінностей. Сам же факт руху цих цінностей (тобто госпоперацію) доручення не фіксує

Виписка банку

Так

Банківська виписка є підставою для відображення витрат за розрахунково-касовим обслуговуванням, але за умови, що в ній указана (1) інформація про надання банком послуги розрахунково-касового обслуговування, (2) сума операції, (3) а також заповнені обов’язкові реквізити (УПК № 583*, лист ДФСУ від 10.02.2016 р. № 2673/6/99-99-19-02-02-15)

Бухгалтерська довідка

Так

На підставі цього документа, зазвичай, здійснюються коригувальні записи в облікових регістрах у зв’язку з виправленням бухоблікових помилок.

Те, що бухгалтерська довідка є первинним документом, підтверджує Мінфін у листах від 24.05.2007 р. № 31-34000-10-10/10655 і від 05.08.2014 р. № 31-11410-08/23-2303/2333. При цьому бухдовідка повинна містити всі обов’язкові реквізити первинного документа.

Варто відзначити, що бухдовідку застосовують не лише для здійснення коригувальних записів. Вона також може бути використана в тих випадках, коли потрібно підтвердити операції, значення яких було отримане розрахунковим шляхом

Звіт про використання коштів, виданих на відрядження або під звіт

Ні

Сам собою Звіт не фіксує госпоперацію. Сума добових визначається згідно з наказом про відрядження. Факт витрачення відрядних коштів — документами, доданими до Звіту, повернення невикористаних готівкових коштів — прибутковим касовим ордером.

Звіт у зв’язку із цим становить розрахунок, на підставі якого визначається заборгованість працівника або підприємства

Акт звірки розрахунків

Ні

Акт звірки розрахунків відображає лише результати інвентаризації дебіторської і кредиторської заборгованості. При цьому жодної самостійної операції не фіксує.

Водночас варто зазначити, що підписаний акт звірки розрахунків може впливати на плин строку позовної давності. Після підписання акта звірки строк позовної давності обчислюється спочатку, тобто без урахування часу до дати підписання акта (постанова ВГСУ від 29.05.2013 р. № 10)

Чек РРО

Так

Такий документ є розрахунковим (тобто і первинним), якщо містить усі обов’язкові реквізити розрахункового документа (наведені в Положенні № 13**). У разі відсутності хоча б одного з обов’язкових реквізитів такий документ не вважатиметься розрахунковим (п. 3 Положення № 13) і, відповідно, первинним

Розпорядження керівника підприємства

Ні

Положення № 88*** називає як первинний документ розпорядження і дозволи адміністрації (власника) на проведення госпоперацій. Проте вважаємо, що розпорядження (накази) керівника підприємства не є первинними документами. Вони лише засвідчують дозвіл працівникам підприємства на здійснення господарської операції, але ніяк не фіксують господарську операцію. Цієї ж думки дотримує і Мінфін (лист від 27.01.2006 р. № 31-34000-30-27/1450)

* Узагальнююча податкова консультація про використання банківських виписок як первинних документів, затверджена наказом ДПАУ від 05.07.2012 р. № 583.

** Положення про форму та зміст розрахункових документів, затверджене наказом Мінфіну від 21.01.2016 р. № 13.

*** Положення про документальне забезпечення записів у бухобліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.95 р. № 88.

Для того, чтоб распечатать текст необходимо авторизоваться или зарегистрироваться