Податковий кредит з ПДВ: за «забутою» ПН, від ліквідованого постачальника

Відповідь на перше запитання — звичайно, так. Наявність податкової накладної (ПН), правильно складеної і зареєстрованої в Єдиному реєстрі податкових накладних (ЄРПН), надає право покупцеві на відображення сум ПДВ за такою ПН у складі податкового кредиту (ПК). При цьому якщо платник не включив суму ПДВ за отриманою ПН до податкового кредиту відповідного звітного періоду, він має право зробити це протягом 1095 календарних днів з дати складання ПН (п. 198.6 ПКУ). Причому здійснити це можна одним з двох способів:

— або включити ПН до складу ПК поточного звітного періоду шляхом відображення сум податку в розділі II «Податковий кредит» декларації з ПДВ за поточний звітний період;

— або подати уточнюючий розрахунок (у порядку, передбаченому ст. 50 ПКУ) до податкової декларації за той звітний період, в якому у платника виникло право на ПК.

Право платника самостійне вибрати спосіб відображення ПК за «забутою» ПН визнають і податківці (див. лист ДФСУ від 18.07.2016 р. № 15378/6/99-99-15-03-02-15, роз’яснення в категорії 101.13 ЗІР).

Знову ж таки, пам’ятаємо, що по документах — замінниках ПН права вибору немає — ПК повинен відображатися «період у період». Відтягувати його на наступні періоди не можна (листи ДФСУ від 01.06.2018 р. № 2423/6/99-99-15-03-02-15/ІПК, від 14.05.2018 р. № 2122/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Тому у випадку з документами — замінниками ПН працює тільки спосіб з поданням уточнюючого розрахунку.

Переходимо до побоювань, пов’язаних з тим, що постачальник перебуває у стадії ліквідації. Якщо вже відбулися обидві події (і оплата, і постачання), то говорити в принципі ні про що. Ніяких перешкод для обліку ПК немає, так само як і підстав цей ПК «викошувати».

Інше питання, якщо у нас «висить» заборгованість перед ліквідованим контрагентом (кредиторська або дебіторська). Тут передусім акцентуємо увагу на тому, що в обліку безнадійну заборгованість списують тільки тоді, коли існує упевненість в її непогашенні. Той факт, що постачальник перебуває на стадії ліквідації, такої упевненості не дає. Адже до моменту повної ліквідації постачальник ще може поставити передоплачені покупцем товари (виконати роботи, надати послуги). Покупець, у свою чергу, може оплатити раніше отримані від постачальника товари (роботи, послуги).

Тому ПК декларуємо і в цьому випадку!

Припиненою (ліквідованою) юрособа вважатиметься з дня внесення відповідного запису в ЄДР*. Тобто ліквідацію постачальника підтверджує запис з ЄДР про держреєстрацію припинення юрособи.

* Єдиний держреєстр юросіб, фізосіб-підприємців та громадських формувань.

** Див. за посиланням https://usr.minjust.gov.ua/ua/freesearch.

Тільки після того, як в ЄДР будуть внесені відомості про ліквідацію постачальника, заборгованість, що значиться у бухобліку, можна буде списати як безнадійну (якщо, звичайно, до того часу не спливе термін позовної давності за такою заборгованістю). При цьому з’явиться питання про необхідність коригування раніше відображеного ПК.

Порядок такого коригування залежатиме від того, яку заборгованість покупець списав в обліку: дебіторську або кредиторську.

Товарна дебіторка (передоплата перерахована, товари/роботи/послуги не отримані). При списанні безнадійної заборгованості за виданим авансом перестає виконуватися базовий критерій формування ПК, прописаний у п. 198.3 ПКУ.

Нагадаємо: згідно з цією нормою ПК звітного періоду визначається виходячи з договірної (контрактної) вартості товарів/послуг, що складається з сум податків, нарахованих (сплачених) протягом такого звітного періоду, зокрема, у зв’язку з придбанням або виготовленням товарів і наданням послуг.

Те, що підприємство списало безнадійну дебіторку за авансом, свідчить про те, що придбання товару так і не відбулося. Тому йому слід відкоригувати суму сформованого раніше ПК за такою операцією.

Зараз податківці говорять про те, що якщо мова про ПК, сформований на підставі ПН, складеної після 01.07.2015 р., то платникові треба нараховувати «компенсуючі» податкові зобов’язання (ПЗ) на підставі п.п. 198.5 ПКУ (інакше можна відкоригувати ПК на підставі бухдовідки, не зачіпаючи регліміту).

Про складання ПН і відображення в ПДВ-декларації — див. нижче.

Грошова кредиторка (товари/роботи/послуги отримані, але не оплачені). Податківці традиційно розглядають отримані, але не оплачені товари (роботи, послуги) як безкоштовно отримані, оскільки відсутній факт їх придбання. Відповідно, на їх думку, покупець не має права на ПК за такими товарами (роботами, послугами).

При цьому останнім часом фіскали наполягають на коригуванні ПК знову-таки шляхом нарахування «компенсуючих» ПЗ за п. 198.5 ПКУ (якщо ПН складена після 01.07.2015 р., якщо до — можна відкоригувати ПК на підставі бухдовідки).

ПН, складена на суму «компенсуючих» ПЗ і зареєстрована в ЄРПН, зрозуміло, зменшить регліміт покупця .

У платника є право вибору: скласти або «індивідуальну» ПН на дату виникнення «компенсуючих» ПЗ (тобто на дату списання безнадійної заборгованості), або зведену ПН, зібравши в ній усі однакові випадки виникнення «компенсуючих» ПЗ за звітний період.

Яким чином заповнювати «компенсуючу» ПН, контролери не роз’яснюють. Вважаємо, при складанні зведеної ПН порядок дій має бути таким.

Не пізніше за останній день звітного періоду, на який припадає списання безнадійної заборгованості, на суму «компенсуючих» ПЗ складається ПН з відміткою «Х» у полі «Зведена податкова накладна».

У графі «Отримувач (покупець)» платник вказує власне найменування, в рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «600000000000».

У верхній лівій частині вказується тип причини «13» — складена у зв’язку з використанням не в господарській діяльності (п. 11 Порядку № 1307***).

*** Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307.

Далі ПН складається з урахуванням таких особливостей (п. 16 Порядку № 1307):

— графи 3.1, 3.2, 3.3, 5 — 9, 11 розділу Б не заповнюють;

— у «номенклатурній» гр. 2 розділу Б записують дату і порядковий номер ПН, за якою був відображений «вхідний» ПК;

— у графі 4 вказують «грн».

У «компенсуючих» ПЗ є своє місце в ПДВ-декларації — рядок 4. Залежно від того, за якою ставкою нараховуємо ПЗ (20 % або 7 %), заповнюємо ряд. 4.1 або 4.2.

На наш погляд, при списанні безнадійної заборгованості за перерахованими авансами (див. вище) коригування ПДВ не уникнути. А ось з коригуванням ПК покупцем при списанні «безнадійки» за отриманими, але не оплаченими товарами (роботами, послугами), можна і посперечатися: факт постачання товару (робіт, послуг) залишається і відповідно об’єкт обкладення ПДВ нікуди не дівається (п. 185.1 ПКУ); після ліквідації постачальника умови постачання товарів (робіт, послуг), передбачені договором, не змінюються і, як і раніше, носять платний характер; списання безнадійної заборгованості не підпадає ні під один з коригувальних випадків з п. 192.1 ПКУ і т. д.

Але… сумний момент . Раніше судова практика з цього питання була суперечливою — суди ставали то на бік платників, то на бік податкових органів.

Але цього року ВС ніби «підвів риску» в цих спорах і висловився на користь коригування «вхідного» ПДВ (див. постанову ВС від 06.02.2018 р. у справі № 804/7561/15****). Верховний Суд разом із податківцями угледів у списанні безнадійної заборгованості зміну суми компенсації і, посилаючись на те, що перелік коригувань в ст. 192 ПКУ невичерпний, присудив коригування «безнадійного» ПК.

**** http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/72065133.