Отключить рекламу

Підпишіться!


Бухгалтер 911, жовтень, 2018/№44
Друкувати

Транспортно-експедиторська діяльність: ПДВ-запитання і не лише

Казанова Марина, налоговый эксперт, CAP
Сьогодні розберемо запитання, які виникли в наших читачів щодо транспортних/транспортно-експедиторських послуг. Чи обов’язково виокремлювати в договорі суму експедиторської винагороди? Що буде в ПДВ-обліку, якщо експедитор залучає іншого експедитора або сам стає другим експедитором? Чи можна вважати перевезення міжнародним, якщо його здійснюють послідовно декілька перевізників, та ін.

Передоручення перевезення іншому перевізникові

Підприємство здійснює перевезення вантажів як власним транспортом, так і з залученням сторонніх перевізників. Із замовником укладено договір перевезення вантажів, а не на транспортно-експедиторські послуги. Але перевезення фактично здійснив інший перевізник. У такому разі ми вважаємося перевізниками чи експедиторами? Чи можна в цьому випадку податкову накладну виписати як на послуги перевезення?

Оскільки ви із замовником уклали договір перевезення вантажу і взяли на себе зобов’язання доставити вантаж, а не організувати його доставку, то саме послуги перевезення і повинен отримати замовник.

Але чи має право перевізник за договором перевезення вантажу передоручити перевезення іншому перевізникові? У такої версії є свої прибічники. Аргументи: у ст. 909 ЦКУ не сказано, що за договором перевезення вантажу перевізник повинен здійснити перевезення особисто; згідно зі ст. 528 ЦКУ виконання обов’язку може бути покладене боржником на іншу особу, якщо з умов договору, вимог цього Кодексу, інших актів цивільного законодавства або суті зобов’язання не випливає обов’язок боржника виконати зобов’язання особисто.

Хоча, вважаємо, правильніше в цьому випадку було б аналогічно «рухатися у фарватері» ст. 902 ЦКУ, де сказано, що тільки у випадках, установлених договором (!), виконавець має право покласти виконання договору про надання послуг на іншу особу, залишаючись відповідальним у повному обсязі перед замовником за виконання договору.

Але! Варіант «передоручення» перевезення іншому перевізникові може мати не зовсім хороші наслідки вже для податкового обліку.

Адже в транспортній документації, яка підтверджуватиме факт перевезення (у ТТН чи CMR) будуть зазначені дані фактичного перевізника, який здійснював перевезення (у тому числі й дані його транспортних засобів). Тому буде відразу видно з транспортної документації, хто реально здійснив перевезення. У такому разі:

— по-перше, під загрозою може опинитися податковий кредит вашого замовника (адже фактично послугу він отримав від третьої особи, але оплату їй не здійснював). У перевізних документах зазначений один перевізник, а плату за послуги перевезення отримує інший. Податківці можуть не погодитися з тим, що тут працює посередницький п. 189.4 ПКУ*;

* Детальніше — у статті «Операції за участю «третіх» осіб: ПДВ-наслідки» (журнал «Бухгалтер 911», 2018, № 33).

— по-друге, податківці можуть зацікавитися взагалі реальністю операції.

Тому, на наш погляд, у такій ситуації прийнятніше:

— або укласти з другим (який залучається вами) перевізником договір оренди транспортного засобу з екіпажем (ст. 805 ЦКУ). У такому разі фактичним перевізником будете саме ви (ви будете зазначені як перевізник і в товарно-транспортній документації) — і така операція «чистіша» з юридичної, та й облікової точки зору;

— або укласти із замовником договір транспортного експедирування.

Експедитор залучає іншого експедитора

Компанія-резидент замовила транспортно-експедиторські послуги в компанії-нерезидента. Експедитор-нерезидент у свою чергу звертається до нас (експедитора-резидента) для виконання замовлення. Як у цьому випадку оподатковувати нам свою експедиторську винагороду — з ПДВ чи без?

Якщо експедитор-нерезидент укладає з вами договір на транспортно-експедиторські послуги від свого імені (а не від імені замовника), то саме він і виступатиме замовником ваших транспортно-експедиторських послуг у цьому випадку. Місце постачання транспортно-експедиторських послуг згідно з п.п. «ж» п. 186.3 ПКУ визначається за місцем реєстрації замовника. Оскільки замовник — нерезидент, то місце постачання знаходитиметься за межами митної території України, тобто такі послуги будуть необ’єктними (без ПДВ).

Зверніть увагу! Під «необ’єкт» потрапляє саме експедиторська винагорода (ваш дохід — як плата за організацію перевезення).

А ось щодо всіх інших послуг, що надаються (перевиставляються) замовникові-нерезиденту (послуги перевезення, навантаження-розвантаження та інші послуги), застосовуємо правила оподаткування, встановлені для таких послуг.

Вид послуг

Пункт ПКУ

Місце постачання визначається

ПДВ з послуг

Перевезення

Внутрішні (по Україні)

п. 186.4

за місцем реєстрації постачальника (перевізника)

— оподатковуються за ставкою 20 %, якщо перевізник — резидент*

не оподатковуються, якщо перевізник — нерезидент

міжнародні

пп. 195.1.3, 195.1.2

— оподатковуються за ставкою 0 %, якщо перевізник — резидент*

не оподатковуються, якщо перевізник — нерезидент

транзитні

п. 197.8

— звільняються (ПДВ-пільга), якщо перевізник — резидент*

* Якщо перевізник — резидент — неплатник ПДВ, то вартість наданих ним послуг перевезення не збільшує базу обкладення ПДВ у експедитора при наданні послуг замовнику (тобто ПН замовникові на цю суму не виписується). Причому незалежно від того, це внутрішні, міжнародні чи транзитні перевезення (запитання 1 і 10 УПК, затвердженої наказом ДПСУ від 06.07.2012 р. № 610).

Транспортно-допоміжні послуги і послуги, пов’язані з перевезенням

пп. «а», «в» п.п. 186.2.1

за місцем фактичного постачання

оподатковуються за ставкою 20 %, якщо фактично надані на території України**

не оподатковуються, якщо фактично надані за кордоном

** Якщо послуги, які є допоміжними в транспортній діяльності, надаються неплатником ПДВ, то вартість таких послуг не збільшує базу обкладення ПДВ у експедитора (лист ГУ ДФС у м. Києві від 05.04.2018 р. № 1383/ІПК/26-15-12-01-18).

Транспортно-експедиторські послуги***

п.п. «ж» п. 186.3

за місцем реєстрації одержувача (замовника експедиторських послуг)

оподатковуються за ставкою 20 %, якщо надаються замовникові-резиденту

не оподатковуються, якщо надаються замовникові-нерезиденту

*** Винагорода експедиторові при транзитних перевезеннях пільгується за п. 197.8 ПКУ (запитання 12 УПК № 610).

Чи потрібно виписувати податкову накладну на транспортно-експедиторські послуги (експедиторську винагороду), надані нерезиденту?

Ні, не потрібно. Як ми з’ясували в попередньому запитанні, у цьому випадку операція вважається необ’єктною (адже місце постачання транспортно-експедиторських послуг визначається за місцем реєстрації замовника і перебуває за межами України). А на необ’єктні операції податкова накладна не складається.

Що стосується ПДВ-декларації, то в декларації показуємо надання цих послуг у рядку 5 і додатку Д6.

Ми — компанія — експедитор-резидент для виконання послуг з договору транспортного експедирування наймаємо іншого експедитора. Як у цьому випадку обкладати такі операції ПДВ?

Стаття 932 ЦКУ визначає право експедитора залучати до виконання своїх обов’язків інших осіб. Але чи має право експедитор для виконання договору експедирування укладати договір з іншим експедитором? У принципі, ні Закон про ТЕД**, ні ЦКУ не забороняють експедиторові залучити до виконання договору транспортного експедирування іншого експедитора (якщо прямої заборони на це не встановлено договором). Це означає і те, що, за великим рахунком, ви можете перевиставити своєму замовникові не лише послуги перевезення та інші послуги, пов’язані з перевезенням, але й експедиторську винагороду.

** Закон України «Про транспортно-експедиторську діяльність» від 01.07.2004 р. № 1955-IV.

Або (реальніший варіант) — ви можете перевиставити тільки «покупні» послуги, а експедиторську винагороду включити до своїх витрат і виставити замовникові одну суму експедиторської винагороди.

При цьому варіанті, якщо надаєте послугу нерезиденту, а експедитор, залучений вами, — платник ПДВ, то відображений податковий кредит з вартості експедиторської винагороди, сплаченої залученому експедиторові, доведеться «компенсувати» нарахуванням податкових зобов’язань за п. 198.5 ПКУ.

Два перевізники в міжнародному перевезенні

Організовуємо перевезення вантажу з Німеччини до України. Причому вантаж доставлятиметься послідовно двома перевізниками (з перевантаженням). Чи можна таке перевезення вважати міжнародним?

Тут потрібно керуватися тим, що згідно з п.п. 195.1.3 ПКУ для цілей ПДВ міжнародним перевезенням визнається те перевезення, яке оформлене єдиним міжнародним перевізним документом (наприклад, при перевезенні автотранспортом це буде СМR).

Під міжнародне перевезення потрапить той маршрут, який зазначений у CMR. Якщо в CMR буде зазначений увесь маршрут перевезення: від місця, з якого починає везти вантаж найперший перевізник, до місця, в якому завершує перевезення останній перевізник, то тоді це вважатиметься міжнародним перевезенням. Усе, що не охоплене CMR (або іншим єдиним міжнародним перевізним документом), міжнародним перевезенням визнаватися не буде.

Простій у міжнародному перевезенні

Якщо при міжнародному перевезенні (ПДВ — 0 %) був простій. Як обкладати ПДВ суму, отриману як компенсація простою?

На практиці, зазвичай, сторони обумовлюють у договорі:

— нормативні строки простою. Плата за нормативний простій транспорту, якщо така стягується окремо, штрафною санкцією не вважається. А отже, повинна розглядатися як частина послуги перевезення. Оскільки міжнародне перевезення оподатковується за ставкою 0 %, то й плата за такий простій теж оподатковуватиметься за ставкою 0 %;

— наднормативний простій. Це, зазвичай, штрафна санкція, і вона на підставі п. 188.1 ПКУ не підпадає під обкладення ПДВ.

При цьому, щоб не мати зайвих запитань від податківців, краще назвати в договорі прямо такий наднормативний простій штрафом.

Винагорода експедитора в договорі

Чи обов’язково в договорі на транспортно-експедиторські послуги виокремлювати суму експедиторської винагороди?

У договорі конкретну суму експедиторської винагороди можна не зазначати.

Наприклад, можна прописати, що розмір експедиторської винагороди визначається як різниця між фактично понесеними експедиторами витратами і вартістю послуг, визначеною в договорі.

Цікаві в цьому питанні висновки Одеського окружного адмінсуду від 16.12.2016 р. № 815/5739/16. Так ось, суд зазначав, що Закон про ТЕД не містить вимоги щодо чіткого розподілу в ціні договору між платою експедитору та його витратами, а натомість зазначає, що витрати експедитора визначаються на підставі документів, виданих суб’єктами господарювання, що залучалися до виконання договору транспортного експедирування.

Тому в договорі конкретну суму експедиторської винагороди можна не зазначати, але її доведеться зазначити в первинці (Звіті експедитора/акті наданих транспортно-експедиторських послуг).

Для того, чтоб распечатать текст необходимо авторизоваться или зарегистрироваться