Нерозподілений прибуток підприємства: можливості використання
Списання витрат за рахунок прибутку
Чи можна списати за рахунок прибутку ПДВ (Дт 6442) за податковими накладними, які постачальник не зареєстрував і не збирається реєструвати? Якщо можна, то чи потрібен для цього протокол засновників?
Відразу застережемо — просто списувати витрати за рахунок нерозподіленого прибутку (рахунок 44), наприклад, щоб їх не зняли податківці або якщо боїмося показати якісь негосподарські витрати, методологічно неправильно. А якщо суми таких витрат ще й суттєві, то це призведе до викривлення даних фінзвітності, а отже, вона може вважатися недостовірною.
На чому ґрунтуються такі висновки?
По-перше, розпорядження нерозподіленим прибутком — виключна компетенція загальних зборів учасників. Тобто саме учасники товариства і тільки вони мають право вирішувати, як бути з «чистим» прибутком підприємства.
Тільки у виняткових випадках П(С)БО допускають можливість відображати витрати зменшенням власного капіталу (через рахунок 44). Ідеться про дуже вузькі випадки. Які? Ну, наприклад, коли, дотримуючись стандартів бухобліку, витрати потрібно відображати шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку/непокритого збитку на початок року (тобто рахунка 44) при:
— виправленні помилок минулих років (у тому числі виправленні минулорічних витрат/доходів) (п. 4 П(С)БО 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах»);
— ретроспективному перерахунку — при зміні облікової політики в разі впливу на минулі періоди (п. 12.1 П(С)БО 6).
В усіх інших випадках, коли «зачіпання» нерозподіленого прибутку прямо не дозволяється П(С)БО, будь-які проводки, що стосуються розподілу і використання чистого прибутку (нерозподіленого прибутку підприємства) можуть робитися тільки на підставі рішення (протоколу) загальних зборів учасників.
По-друге, незважаючи на те, що власники підприємств мають право вільно розпоряджатися чистим прибутком, це зовсім не означає, що за рахунок прибутку підприємство може профінансувати будь-які свої витрати. Адже для них уготована своя облікова доля. Якщо згідно з бухгалтерськими правилами будь-які виплати підприємства — це витрати, то списати їх за рахунок прибутку буде неправильно. Інакше фінансовий результат буде викривлений.
Бухгалтерський облік витрат підпорядковується П(С)БО 16 «Витрати». І якщо витрати підприємства відповідають поняттю «витрати» (тобто очікується зменшення економічних вигод у вигляді зменшення активів або збільшення зобов’язань, п. 3 НП(С)БО 1, п. 5 П(С)БО 16), то їх обліковують за правилами цього стандарту. Тобто визнають витратами певного періоду одночасно з визнанням доходу, для отримання якого вони були здійснені, або (якщо їх неможливо прямо пов’язати з доходом) витратами в періоді їх понесення (п. 7 П(С)БО 16). А отже, у будь-якому разі вони впливають на фінрезультат.
Невідображення витрат призведе до викривлення фінансової звітності: заниження витрат і завищення фінрезультату. А інформація, наведена у фінзвітності, має бути достовірною (п. 3 розд. III НП(С)БО 1).
Наприклад, та ж ситуація з податковими накладними, які так і залишилися незареєстрованими постачальником. Якщо податкова накладна не зареєстрована, то підприємство втрачає право на податковий кредит. І по суті, сплачений постачальникові ПДВ стає невідшкодовуваним податком. А отже (якщо податок не включено до первісної вартості активу), це витрати підприємства. Щоправда, право на витрати в цьому випадку в підприємства з’являться тільки після появи впевненості в тому, що постачальник уже не зареєструє ПН (тобто сума такого ПДВ дійсно стане невідшкодовуваною). Зокрема: якщо спливуть 1095 днів з дня складання ПН або якщо до їх завершення постачальник ліквідується.
Те саме стосується й виплати за рахунок прибутку різного роду заохочувальних виплат для працівників. П(С)БО 26 прямо встановлює (пп. 5 і 8), що премії та інші заохочувальні виплати вважаються:
— або поточними виплатами працівникам (якщо вони підлягають оплаті протягом 12 місяців після закінчення періоду, у якому працівники виконують відповідну роботу);
— або зобов’язанням через створення забезпечення у звітному періоді, якщо робота, виконана працівниками у цьому періоді, надає їм право на отримання таких виплат у майбутньому.
Тобто це витрати підприємства. Вони повинні покриватися через «витратні» рахунки, а не «безпосередньо» через рахунок 44.
І тільки для підприємств державного і комунального секторів економіки можливість «витрачання» прибутку на матеріальне заохочення працівників передбачена на законодавчому рівні (див. п. 1.2 Положення про порядок бухобліку окремих активів та операцій підприємств державного, комунального секторів економіки.., затвердженого наказом Мінфіну від 19.12.2006 р. № 1213).
Більше того, якщо ми, наприклад, зазирнемо в Інструкцію № 291*, то рахунок 44 (дебет рахунка) не кореспондує, наприклад, з кредитом рахунка 66.
Хоча звичайно, ніхто не має права власникам заборонити розпоряджатися своїм прибутком. І, наприклад, виплатити за рахунок нього будь-які заохочувальні виплати працівникам (тоді такі виплати дійсно здійснюватимуться за рахунок нерозподіленого прибутку (рахунок 44).
Але знову ж таки, це не ті випадки, про які йдеться в запитанні.
Щодо податківців, то в силу очевидних причин вони будуть тільки «за», якщо витрати пройдуть повз статі витрат і будуть списані підприємством за рахунок нерозподіленого прибутку.
Придбання за рахунок прибутку
У ТОВ висить нерозподілений прибуток уже протягом тривалого часу. Виплати дивідендів не буде. Чи можна за рахунок нерозподіленого прибутку придбати основний засіб? Чи достатньо для цього зробити протокол на розподіл прибутку?
Тут відразу виникає запитання: який зміст мається не увазі під словами «придбати основний засіб за рахунок нерозподіленого прибутку підприємства»?
Адже якщо підприємство прибуткове й у нього є кошти, то воно може показати придбання основних засобів як їх «звичайне» придбання в межах госпдіяльності. І потім, через нарахування амортизації, вартість основних засобів «осяде» у витратах, які зрештою зменшать фінрезультат підприємства (а отже, і його прибуток).
Більше того, «безпосередньо» відобразити в бухобліку придбання основних засобів за рахунок рахунка 44 просто не вийде.
Придбання відображатиметься «стандартними» проводками: Дт 152 — Кт 631, Дт 10 — Кт 152, Дт 311 — Кт 631. За рахунок нерозподіленого прибутку може «списуватися» тільки нарахована амортизація основних засобів. Тобто нарахування амортизації буде здійснено не за рахунок рахунків витрат, а за рахунок нерозподіленого прибутку (капіталу підприємства).
Яка економічна доцільність у цьому, якщо враховувати, що підприємство і так за даними фінзвітності є прибутковим?
При цьому варто зазначити, що використання нерозподіленого прибутку відображається на субрахунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді». І як зазначено в Інструкції № 291, сальдо на цьому субрахунку закривається тільки в кінці року.
Ніхто не примушує власників обов’язково розподіляти нерозподілений прибуток підприємства. При цьому що стосується спрямування прибутку «на розвиток підприємства», то вважаємо, що:
— якщо статутом товариства передбачено створення для цього спеціального фонду (що рідкість) і встановлена норма відрахуванні прибутку до цього фонду, то тоді на підставі рішення зборів учасників робляться відрахування до цього фонду за рахунок нерозподіленого прибутку;
— в інших випадках — це означає, що засновники просто дають згоду витратити кошти на передбачені рішенням засновників придбання. Ці придбання зрештою як витрати зменшать фінрезультат і прибуток наступного звітного періоду. Тобто такі «покупки» відображаються як поточні придбання.
Як зменшити показник нерозподіленого прибутку?
У ТОВ є нерозподілений прибуток. Щороку збільшується його показник. Куди можна його направляти?
Розподіл прибутку належить до виключної компетенції загальних зборів учасників товариства (пп. 11, 12 ч. 2 ст. 30 Закону про ТОВ**). І тільки учасники товариства можуть вирішити, що робити з прибутком товариства.
При цьому вони можуть прийняти рішення і не розподіляти прибуток зовсім.
1. Перший варіант використання нерозподіленого прибутку — виплата дивідендів (Дт 443 — Кт 671)***. Що тут важливе: сама по собі наявність нерозподіленого прибутку не вимагає від ТОВ обов’язкового нарахування дивідендів учасникам. Тому саме збори учасників вирішують, яку частину прибутку спрямовувати на виплату дивідендів або ж відмовитися від їх виплати зовсім.
*** Детальніше про виплату дивідендів ми писали в статті «Виплачуємо дивіденди: організаційні та податкові питання» (журнал «Бухгалтер 911», 2020, № 7).
До порядку денного щорічних зборів обов’язково потрібно включати питання про розподіл прибутку і виплату дивідендів (ч. 2 ст. 31 Закону про ТОВ). Тобто порушити питання про нарахування дивідендів загальні збори повинні обов’язково, а ось яке буде вирішення цього питання — цілком і повністю залежить від учасників.
2. Створення резервного капіталу. Створення резервного капіталу обов’язкове тільки для АТ, що розміщують як прості, так і привілейовані акції (ст. 19 Закону України «Про акціонерні товариства» від 17.09.2008 р. № 514-VI), а для ТОВ — коли вирішено викупити частку у власному статутному капіталі без його зменшення на таку частку (ст. 25 Закону про ТОВ).
В інших випадках його створення необов’язкове.
Але його створення може бути передбачене статутом товариства. При цьому навіть у цьому випадку спрямовувати частину прибутку до резервного капіталу (Дт 443 Кт 43), вважаємо, можна, тільки якщо для цього є відповідне рішення загальних зборів учасників.
І ще такий момент. У резервного капіталу є своє призначення і напрям використання — для:
(1) покриття збитків (зверніть увагу: збитків — не витрат!);
(2) виплат дивідендів за привілейованими акціями;
(3) в інших випадках, передбачених законодавством (у ТОВ відповідно — для викупу частки).
Тобто фактично це частина власного капіталу, зарезервована на «чорний день» і недоторканна для витрачання в повсякденній діяльності. Тому, наприклад, для покриття поточних витрат він не призначений.
3. Третім варіантом використання нерозподіленого прибутку може бути спрямування його на збільшення статутного капіталу (Дт 443 — Кт 40). Причому Закон про ТОВ допускає два варіанти:
(1) збільшення статутного капіталу за рахунок реінвестиції дивідендів;
(2) збільшення статутного капіталу безпосередньо за рахунок нерозподіленого прибутку, тобто навіть без прийняття рішення про нарахування дивідендів. Але будьте обережні: остання позиція податківців свідчить про те, що в цілях оподаткування (наслідків) вони розглядають цей варіант за аналогією з реінвестицією дивідендів (див., наприклад, ІПК ДПСУ від 09.10.2019 р. № 677/6/99-00-07-02-02-15/ІПК, консультацію в офіційному виданні податківців «Вісник. Офіційно про податки», 2020, № 5-6, с. 38).
4. Ну, і не зарікайтеся від четвертого варіанта: коли вам у майбутньому (зрозуміло, за рішенням загальних зборів учасників ТОВ) знадобиться спрямувати нерозподілений прибуток на погашення збитків (Дт 443 — Кт 442).
Блоги 
