Податкова накладна: відповідаємо на запитання

* Див. статтю «ПДВ vs податкова накладна: відповідаємо на ваші запитання» (журнал «Бухгалтер 911», 2020, № 43).

За ситуації, коли товари були отримані, але протягом строку позовної давності так і залишилися неоплаченими, податківці вважають, що такі товари набувають статусу безоплатно отриманих. А оскільки право на податковий кредит (ПК) надають операції придбання товарів (п. 198.1 ПКУ), а при безоплатному отриманні факту придбання немає, то податківці вимагають відкоригувати раніше відображений ПК. Сперечатися із цим важко, оскільки на боці податківців у цьому питанні навіть Верховний Суд (див. постанову ВС від 06.02.2018 р. у справі № 804/7561/15).

Коригувати ПК податківці радять так:

— якщо ПК виник до 01.07.2015 р. (до введення СЕА ПДВ) — на підставі бухдовідки;

— якщо ПК виник після 01.07.2015 р. — на підставі ПН.

Як скласти ПН, якщо списуємо безнадійну кредиторку, ПК за якою виник після 01.07.2015 р.? Податківці говорять, що податкові зобов’язання з ПДВ у цьому випадку повинні нараховуватися на підставі п. 198.5 ПКУ, конкретно — п.п. «г» п. 198.5 ПКУ. Тому ПН на списання безнадійної кредиторки заповнюємо, як і іншу «компенсуючу» ПН, за п.п. «г» п. 198.5 ПКУ.

Зауважимо, що це буде «самозведена» ПН, тобто вона може складатися останнім числом місяця. Питання тільки в тому, який це буде місяць? Податківці говорять, що ПЗ з ПДВ повинні нараховуватися в періоді списання безнадійної кредиторки (див., наприклад, лист ДПСУ від 30.07.2020 р. № 3154/ІПК/99-00-05-06-02-06).

** Зазначимо, що на період карантину, встановленого КМУ з метою запобігання коронавірусній хворобі, перебіг загальної і спеціальної позовної давності (ст. 257, 258, 681, 728, 786, 1293 ЦКУ) подовжується. Детальніше — див. у статті «Списання безнадійної заборгованості в період карантину» (журнал «Бухгалтер 911», 2020, № 17).

Тоді виникає запитання: в якому періоді має бути списана безнадійна заборгованість? НП(С)БО 11 говорить про те, що якщо на дату балансу раніше визнане зобов’язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду. Це говорить про те, що списання потрібно провести до дати (на дату) балансу того звітного періоду, в якому вона стала відповідати критеріям безнадійності.

Тому складати ПН слід (1) при найбезпечнішому варіанті — останнім числом місяця, в якому заборгованість стала відповідати критеріям безнадійності; (2) або останнім днем «бухгалтерського» звітного періоду (31.12, 31.03. 31.07, 30.09), в якому заборгованість стала відповідати ознакам безнадійності.

Як скласти ПН?

У «шапці»: у полі «Зведена податкова накладна» зазначаємо ознаку зведеності «1»; у полі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» — тип причини «13».

У полях, відведених для зазначення даних про покупця: у полі «Отримувач (покупець)» — зазначаємо свої дані; у полі «ІПН покупця» — умовний ІПН «600000000000»; рядок «Податковий номер платника податку» не заповнюємо (п. 11 Порядку № 1307***).

*** Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. № 1307.

У табличній частині ПН: у гр. 2 — зазначаються дати складання і порядкові номери «вхідних» ПН, за якими відображався ПК, який тепер потрібно «компенсувати»; у гр. 4 зазначається «грн»; гр. 3.1, 3.2, 3.3, 5 — 9, 12 не заповнюються.

Насамперед зауважимо, що операція із забезпечення безкоштовним харчуванням працівників — це, по суті, операція безоплатної передачі, тобто оподатковувана ПДВ-операція. І податкові зобов’язання з ПДВ у цьому випадку нараховуються за «загальним» п. 188.1 ПКУ. Пункт 198.5 ПКУ тут не застосовується (див., наприклад, лист ДПС від 16.07.2020 р. № 2908/ІПК/99-00-05-06-02-06). Єдине, як і щодо інших безкоштовних роздач, податківці говорять: податкові зобов’язання з ПДВ можна не нараховувати, якщо вартість зазначеного безкоштовного харчування включається до вартості товарів/послуг, операції з постачання яких є об’єктом оподаткування.

Але повернемося до запитання: як складати ПН, якщо вартість безкоштовного харчування не включається до вартості товарів/послуг? У цьому випадку доведеться складати дві ПН (обидві потрібно зареєструвати в ЄРПН):

— першу з типом причини «02» («Складена на постачання неплатнику податку») на 0,00 грн (із ціною товарів 0,00 грн);

— другу з типом причини «15» («Складена на суму перевищення бази оподаткування…») — на перевищення мінбази над фактичною ціною постачання. Мінбазою в цьому випадку буде: (1) якщо підприємство самостійно готує обіди — звичайна ціна на подібні обіди; (2) передає працівникам готові покупні товари/обіди — ціни їх придбання (п. 188.1 ПКУ).

Щодо першої (на 0,00 грн) ПН зауважимо, що її можна скласти одну загальну за місяць — останнім числом місяця (як на «ритмічні» постачання неплатникам). «Добро» на це дає п. 19 Порядку № 1307. У шапці такої ПН у полі «Зведена податкова накладна» зазначаємо код ознаки зведеності «4». У полі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» зазначаємо «02». У полях, відведених для зазначення даних про покупця: у графі «Отримувач (покупець)» зазначаємо «Неплатник», у графі «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляємо «100000000000»; рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється. Таблична частина ПН повинна заповнюватися в «загальному» порядку. У графі 2 повинна зазначатися вся номенклатура товарів/послуг, що постачаються протягом місяця. Якщо підприємство придбало готові продукти харчування/обіди, то зазначаємо номенклатуру придбаних товарів. Якщо підприємство готує самостійно обіди, то можна зазначити якноменклатуру постачання не товари, а послуги — послуги з реалізації кулінарних страв з кодом 56.29 «Постачання інших готових страв».

Другу ПН з типом причини «15» на перевищення мінбази теж можна скласти одну зведену останнім днем місяця, в якому здійснювалися постачання. Вона матиме ознаку зведеності «3». У полях, відведених для зазначення даних про покупця, підприємство вказує свої дані (п. 15 Порядку № 1307).

У графі «Номенклатура товарів/послуг продавця», крім власне найменування товару/послуги, продавець зазначає такий текст: «перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання». У гр. 7 ПН зазначається сума перевищення мінбази над договірною вартістю товару/послуги. Графи 3.1, 3.2, 3.3, а також 4, 5, 12 у ній не заповнюють.

Пункт 187.1 вказує на те, що датою виникнення податкових зобов’язань з ПДВ за операціями з експорту товарів є дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства. При цьому для застосування нульової ставки повинне відбутися фактичне вивезення товарів за межі митної території України (п.п. «а» п.п. 195.1.1 ПКУ).

Але податківці вважають, що експортні ПЗ виникають і експортну ПН складають на дату оформлення МД (див. ЗІР 101.06, лист ДПС від 26.10.2020 р. № 4407/ІПК/99-00-05-06-02-06). А саме на дату завершення процедури митного оформлення експорту товару. Визначають таку дату за фактом, коли посадова особа митного органу: (1) проставить на всіх аркушах паперової МД відбиток особистої номерної печатки; (2) засвідчить електронним цифровим підписом електронну МД після перетворення її у візуальну форму — у разі електронного декларування.

Тому експортну ПН складають саме на дату оформлення МД. Навіть якщо дати оформлення МД і фактичного вивезення не збігаються.

Що стосується донарахування ПЗ до мінбази в разі «дешевого» експорту, то цього робити не доведеться. Річ у тому, що визначення бази оподаткування ПДВ при експорті з 23.05.2020 р. регулює новий «спеціальний» п. 189.17 ПКУ. У ньому немає ні слова про донарахування ПЗ при експорті до мінбази. База оподаткування — договірна вартість товарів, зазначена в МД.