Ситуація: придбали екземпляр (копію) програми (зі строком служби більше 1 року або безстрокової), щоб нею користуватися як кінцевий споживач.
Бухгалтерський облік. У бухгалтерському обліку програму, придбану для кінцевого використання (купівлю екземпляра, коли отримано невиключні майнові права), зараховують у нематеріальні активи (НМА) і обліковують на субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи».
Із наступного місяця після введення програми в експлуатацію починають нараховувати амортизацію протягом строку корисного використання (п. 29 НП(С)БО 8). При цьому строк корисного використання програми підприємство встановлює самостійно з урахуванням правовстановлюючого документа (ліцензійного договору) при зарахуванні програми на баланс (пп. 25, 26 НП(С)БО 8).
Амортизацію за НМА нараховують тими ж методами, що і за основними засобами (п. 27 НП(С)БО 8), здебільшого — прямолінійним методом. Суму нарахованої амортизації відносять у бухобліку на витрати за напрямами витрат (Дт 15, 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 133).
Податковий облік. Жодних питань у податковому обліку з НМА не виникне у малодохідників. Для них об’єктом оподаткування податком на прибуток є бухфінрезультат. Тому податкові різниці з розд. III ПКУ (у тому числі за НМА) вони не визначають.
А ось високодохідники і малодохідники-добровольці повинні вести податковий облік НМА за правилами ПКУ і коригувати бухфінрезультат на різниці (у тому числі амортизаційні різниці за ст. 138 ПКУ).
Тому такі платники податків екземпляр програми, придбаний для кінцевого використання, зараховують у податкову НМА-групу 6 «Інші нематеріальні активи». І нараховують податкову амортизацію за правилами, аналогічними бухобліковим (п.п. 138.3.1 ПКУ). Найчастіше — прямолінійним методом, виходячи з бухоблікового строку корисного використання НМА, встановленого зважаючи на правовстановлюючі документи.
Екземпляр комп’ютерної програми, придбаний для кінцевого використання, високодохідники і малодохідники-добровольці зараховують у податкову НМА-групу 6.
Щоправда, податківці радять без розбору всі програми відносити до податкової НМА-групи 5 «Авторське право та суміжні з ним права» зі строком амортизації не менше 2 років (ЗІР 102.05; лист ДФСУ від 06.02.2019 р. № 424/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Проте вважаємо, що до НМА-групи 5 програма може потрапити тільки у разі придбання на неї майнових прав і купівлі як об’єкта права інтелектуальної власності (див. наступну ситуацію), а не коли йдеться про купівлю екземпляра.
Тим паче, що і Мінфін висловлювався за облік комп’ютерних програм, що придбавалися підприємством, саме у складі групи «Інші нематеріальні активи» (лист від 13.07.2009 р. № 31-34000-20-10/18896). Тобто з урахуванням положень п. 5.3 ПКУ їх треба і в податковому обліку обліковувати в НМА-групі 6.
У ПДВ-обліку придбання екземпляра програми для використання кінцевим споживачем — пільгове придбання (підпадає під ІТ-пільгу з ПДВ за п. 261 підрозд. 2 розд. ХХ ПКУ).
Безстрокова програма. А що як строк служби програми, що придбавалася, за документами не визначений (наприклад, придбали безстроковий ключ активації)?
У такому разі зауважте, що:
— у бухобліку — НМА з невизначеним строком корисного використання амортизації не підлягають (п. 25 НП(С)БО 8). Тому для нарахування бухгалтерської амортизації такий строк корисного використання краще встановити самостійно;
— у податковоприбутковому обліку — встановити строк важливо високодохідникам і малодохідникам-добровольцям. Адже якщо правовстановлюючим документом строк корисного використання НМА не встановлений, його в податковому обліку встановлюють самостійно, проте не менше 2 і не більше 10 років (п.п. 138.3.4 ПКУ).
Приклад. Придбали екземпляр бухгалтерської програми для ведення обліку вартістю 18000 грн, без ПДВ. Строк корисного використання — 5 років.
Придбання екземпляра комп’ютерної програми для кінцевого використання
№ з/п |
Зміст господарської операції |
Бухоблік |
Сума, грн |
|
Дт |
Кт |
|||
1 |
Перераховано плату за програму |
371 |
311 |
18000 |
2 |
Отримано програму |
154 |
631 |
18000 |
3 |
Відображено залік заборгованостей |
631 |
371 |
18000 |
4 |
Уведено програму (об’єкт НМА) в експлуатацію |
127 |
154 |
18000 |
5 |
Нараховано щомісячну амортизацію (18000 грн : 5 років : 12 місяців) |
92 |
133 |
300 |
Ситуація: придбали програму як об’єкт права інтелектуальної власності (придбали на неї виключні майнові права).
У такому разі облік буде аналогічним, з тією лише різницею, що:
— у бухобліку придбану програму зараховують на субрахунок 125 «Авторське право та суміжні з ним права», а
— у податковоприбутковому обліку високодохідники і малодохідники-добровольці — до податкової НМА-групи 5 «Авторське право та суміжні з ним права» (з мінімальним строком амортизації не менше 2 років).
Ситуація: користуємося бухгалтерськими програмами (ЛІГА, М.Е.Doc). Періодично оплачуємо доступ на квартал/пів року/рік.
Бухгалтерський облік. У такому разі, здійснивши оплату, підприємство отримує доступ до неї на певний строк: квартал/пів року/рік. Сплачувані періодичні платежі — свого роду абонплата за користування програмою, по суті плата за послуги доступу. Тому для обліку це звичайні витрати.
Якщо оплату вносять щомісячно, то в обліку такі витрати відображають записом Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 631. А якщо оплату перераховують за більш тривалий період (квартал/пів року/рік), її спочатку відносять на витрати майбутніх періодів — ВМП (Дт 39 — Кт 371), а у міру отримання послуг з користування програмою списують на витрати звітного періоду (Дт 23, 91, 92, 93, 94 — Кт 39).
Якщо за користування програмою сплачуємо періодичні платежі за квартал/пів року/рік, то їх обліковуємо у витратах (через витрати майбутніх періодів).
А що як внесли річну абонплату? Можливо, користування програмою, оплачене на 1 рік, облікувати як об’єкт НМА? Такий підхід, на наш погляд, усе ж некоректний.
У визначенні з п. 4 НП(С)БО 8 говориться, що нематеріальний актив — це немонетарний актив, який не має матеріальної форми і може бути ідентифікований. Проте нічого не сказано про строк корисного використання. Але не варто випускати з уваги, що у фінансовій звітності НМА відображаються в розділі I Балансу і належать до необоротних активів. А необоротними вважають активи зі строком служби більше 1 року або одного операційного циклу, якщо він довший за рік. Тому для зарахування об’єкта в НМА строк його корисного використання повинен усе ж перевищувати 1 рік.
Звичайно, НМА-облік фіскали можуть тільки вітати. Проте повторимо: податківці взагалі висловлюються за НМА-групу 5 з мінімальним строком не менше 2 років (ЗІР 102.05)! А в цьому разі йдеться про річний строк. Тому, на наш погляд, річний доступ критеріям НМА не відповідає.
Податковий облік. У податковому обліку витрати з користування програмою облікуються за бухобліковими правилами.
Приклад. Сплачений (у сумі 675 грн, без ПДВ) доступ на 3 місяці за користування програмою.
Абонплата за користування програмою (послуги доступу)
№ з/п |
Зміст господарської операції |
Бухоблік |
Сума, грн |
|
Дт |
Кт |
|||
1 |
Оплачено доступ на 3 місяці за користування програмою |
371 |
311 |
675 |
2 |
Віднесено витрати на витрати майбутніх періодів |
39 |
371 |
675 |
3 |
Плату за доступ списано на витрати звітного періоду (щомісячно) |
92 |
39 |
225 |
Ситуація: на придбану і використовувану програму встановлюємо за доплату оновлену версію програмного продукту (переходимо з платформи 1С на BAS).
Бухгалтерський облік. У такому разі, по суті, маємо справу з поліпшенням комп’ютерної програми. Адже програму вже придбали раніше і нею користувалися, а зараз за доплату переходимо на її вдосконалену версію. При цьому дані старої платформи залишаються доступними для використання.
У бухобліку витрати на здійснювані поліпшення збільшують первісну вартість об’єкта НМА і підлягатимуть амортизації (Дт 154 — Кт 631).
Податковий облік. У податковоприбутковому обліку витрати на поліпшення об’єкта НМА облікуються за бухобліковими правилами. Тобто капіталізуються і вплинуть на суму бухгалтерської, а у високодохідників і малодохідників-добровольців також і податкової амортизації.
Приклад. За доплату в 300 грн (без ПДВ) здійснено перехід на оновлену версію програмного продукту.
Перехід на нову версію програми (поліпшення)
№ з/п |
Зміст господарської операції |
Бухоблік |
Сума, грн |
|
Дт |
Кт |
|||
1 |
Відображено витрати на поліпшення комп’ютерної програми |
154 |
631 |
300 |
2 |
Перераховано оплату постачальнику |
631 |
311 |
300 |
3 |
Витрати на поліпшення комп’ютерної програми віднесено на збільшення її первісної вартості |
127 |
154 |
300 |
Ситуація: придбали ноутбук/комп’ютер разом зі встановленим програмним забезпеченням (оснащений ліцензійною операційною системою Windows, OEM-версія).
Бухгалтерський облік. У такому разі ПЗ купується із «залізом» і є невід’ємною частиною об’єкта основних засобів (ОЗ), що придбавався. Тому обліковується на субрахунку 104 «Машини та обладнання» у складі об’єкта ОЗ (як єдиний об’єкт).
Якщо комп’ютерну програму купуємо разом із комп’ютером/ноутбуком/обладнанням, вона обліковується у складі придбаного об’єкта ОЗ.
Податковий облік. У малодохідників операції облікуються за бухобліковими правилами. А ось високодохідники і малодохідники-добровольці техніку, придбану разом із комп’ютерною програмою (за умови, що вартість без ПДВ перевищує 20000 грн), зарахують до податкової групи 4 ОЗ (з мінімальним строком амортизації не менше 2 років). І в загальному порядку відрбражатимуть амортизаційні різниці.
Приклад. Придбали ноутбук вартістю 26400 грн (у тому числі ПДВ — 4400 грн) зі встановленим програмним забезпеченням (ПЗ).
Придбання програми разом з об’єктом ОЗ
№ з/п |
Зміст господарської операції |
Бухоблік |
Сума, грн |
|
Дт |
Кт |
|||
1 |
Отримано ноутбук зі встановленим ПЗ |
152 |
631 |
22000 |
2 |
Відображено ПК з ПДВ (за наявності зареєстрованої ПН) |
644/1 |
631 |
4400 |
641/ПДВ |
644/1 |
4400 |
||
3 |
Перераховано оплату продавцю |
631 |
311 |
26400 |
4 |
Введено ноутбук зі встановленим ПЗ в експлуатацію |
104 |
152 |
22000 |