Постанова КМ України про скасування мораторію на перевірки не є частиною податкового законодавства або як скасувати наказ про призначення перевірки?

Як вже неодноразово згадувалося на просторах інтернету, 3 лютого 2021 року Кабінетом Міністрів України була прийнята постанова №89 «Про скорочення строку дії обмеження в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок».

Зокрема, Урядом було вирішено скоротити строк дії обмежень, встановлених п. 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України в частині дії мораторію на проведення деяких видів перевірок, дозволивши проведення таких видів перевірок юридичних осіб:

• тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18 березня 2020 р. та не були завершеними;
• документальних планових перевірок, право на проведення яких надається з дотриманням вимог пункту 77.4 статті 77 Кодексу;
• документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.1 та/або 78.1.4 пункту 78.1 статті 78 Кодексу, суб’єктів господарювання реального сектору економіки, які сформували податковий кредит за рахунок оформлення ризикових операцій з придбання товарів/послуг (із переліку ризикових платників податків, визначених у межах роботи Тимчасової слідчої комісії Верховної Ради України з питань розслідування оприлюднених у засобах масової інформації фактів можливих корупційних дій посадових осіб органів державної влади, які призвели до значних втрат дохідної частини Державного бюджету України, утвореної відповідно до Постанови Верховної Ради України від 24 квітня 2020 р. № 568-ІХ);
• документальних позапланових перевірок платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження товарів за імпортними операціями та/або валютної виручки за експортними операціями;
• документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.12, 78.1.14, 78.1.15, 78.1.16 пункту 78.1 статті 78 Кодексу.

Разом з тим, передусім необхідно дослідити питання того, чи може постанова Уряду від 3.02.2021 року №89 регулювати питання призначення податкових перевірок.

Стаття 1 Податкового кодексу України зазначає, що Податковий кодекс України регулює відносини, що виникають у сфері справляння податків та зборів, зокрема визначає вичерпний перелік податків та зборів, що справляються в України, та порядок їх адміністрування, платників податків та зборів, їх права та обов’язки, компетенцію контролюючих органів, повноваження і обов’язки їх посадових осіб під час адміністрування податків та зборів, а також відповідальність за порушення податкового законодавства.

При цьому, відповідно до статті 2 Податкового кодексу України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Згідно до пп. 20.1.4, пп. 20.1.19 п. 20.1 ст. 20 ПК України контролюючі органи мають повноваження проводити відповідно до законодавства перевірки та звірки платників податків (крім Національного банку України), у тому числі після проведення процедур митного контролю та/або митного оформлення та застосовувати до платників податків передбачені законом фінансові (штрафні) санкції (штрафи) за порушення податкового чи іншого законодавства, контроль за додержанням якого покладено на контролюючі органи.

Стаття 75 Податкового кодексу України надає право контролюючим органам проводити камеральні, документальні (планові або позапланові, виїзні або невиїзні) та фактичні перевірки, при цьому камеральні та документальні перевірки проводяться контролюючими органами в межах їх повноважень виключно у випадках та у порядку, встановлених цим Кодексом, а фактичні перевірки - цим Кодексом та іншими законами України, контроль за дотриманням яких покладено на контролюючі органи.

Фактично, мова йде про те, що документальні та камеральні перевірки проводяться контролюючими органами відповідно до вимог податкового законодавства.

Згідно ст. 3 ПК України податкове законодавство складається з:

• Конституції України, 
• Податкового кодексу України,
• Митного кодексів Кодексу та інших законів з питань митної справи у частині регулювання правовідносин, що виникають у зв'язку з оподаткуванням митом операцій з переміщення товарів через митний кордон України (далі - законами з питань митної справи), 
• чинних міжнародних договорів, згода на обов'язковість яких надана Верховною Радою України і якими регулюються питання оподаткування;
• нормативно-правових актів, прийнятих на підставі та на виконання Податкового кодексу України та законів з питань митної справи; 
• рішень Верховної Ради Автономної Республіки Крим, органів місцевого самоврядування з питань місцевих податків та зборів, прийнятих за правилами, встановленими цим Кодексом.

Крім того, відповідно до статті 2 Податкового кодексу України зміна положень цього Кодексу може здійснюватися виключно шляхом внесення змін до цього Кодексу.

Окремо слід звернути увагу на той факт, що постанова КМ України від 3.02.2021 року №89 була прийнята на виконання пункту 4 Розділу ІІ «Прикінцевих положень» Закону України від 17.09.2020 року №909-ІХ «Про внесення змін до Закону України «Про Державний бюджет України на 2020 рік».

Таким чином, можна констатувати, що постанова Кабінету Міністрів України від 3.02.2021 року №89 не є складовою частиною податкового законодавства, оскільки прийнята не на підставі та не на виконання положень Податкового кодексу України, а тому не може слугувати підставою для регулювання повноважень органів Державної податкової служби України в частині призначення та проведення документальних планових та позапланових перевірок.

В частині можливості застосування положень постанови КМ України від 3.02.2021 року №89 при призначенні документальної перевірки доцільно пригадати зміст пункту 52-2 підрозділу 10 розділу ХХ «Перехідні положення» Податкового кодексу України, який зазначає про встановлення мораторію на проведення документальних та фактичних перевірок на період з 18 березня 2020 року по останній календарний день місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), крім:

• документальних позапланових перевірок, що проводяться на звернення платника податків;
• документальних позапланових перевірок з підстав, визначених підпунктами 78.1.7 та 78.1.8 пункту 78.1 статті 78 цього Кодексу;
• фактичних перевірок в частині порушення вимог законодавства в частині:
• обліку, ліцензування, виробництва, зберігання, транспортування та обігу пального, спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів;
• цільового використання пального та спирту етилового платниками податків;
• обладнання акцизних складів витратомірами-лічильниками та/або рівномірами-лічильниками;
• здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва і обігу спирту етилового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального, з підстав, визначених підпунктами 80.2.2, 80.2.3 та 80.2.5 пункту 80.2 статті 80 цього Кодексу.

Чинною, станом на сьогодні, постановою Кабінету Міністрів України від 9.12.2020 року №1236 «Про встановлення карантину та запровадження обмежувальних протиепідемічних заходів з метою запобігання поширенню на території України гострої респіраторної хвороби COVID-19, спричиненої коронавірусом SARS-CoV-2» було продовжено дію карантину, встановленого постановами КМ України від 11.03.2020 року №211, від 20.05.2020 року №392, від 22.07.2020 року №641 до 30.04.2021 року.

Таким чином, норми постанови КМ України від 3.02.2021 року №89 прямо суперечать чинним положенням Податкового кодексу України.

Стаття 5 Податкового кодексу України вирішує вказану колізію не на користь рішення Уряду, оскільки у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням Податкового кодексу України, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення Податкового кодексу України.

Підсумовуючи вищевикладене, приходимо до наступних висновків:

• документальні та камеральні перевірки призначаються виключно у випадках та у порядку, передбаченому Податковим кодексом України;
• постанова КМ України від 3.02.2021 року №89 не є частиною податкового законодавства, оскільки прийнята не на підставі та не на виконання положень Податкового кодексу України;
• при наявності конфлікту норм постанови КМ України від 3.02.2021 року №89 та Податкового кодексу України застосовуються норми Кодексу, які передбачають дію мораторію на проведення документальних перевірок.