Отключить рекламу

Подпишитесь!


Бухгалтер 911, октябрь, 2015/№44
Печатать

Совместная деятельность: тенденции уходящего года

Товстопят Юрий, налоговый эксперт, y.tovstopyat@buhgalter911.com
В части совместной деятельности (далее — СД) этот год ознаменовался тем, что с самого его начала в прибыльный учет СД были внесены изменения, устранившие особые правила налогообложения. Что пришло им на замену? А ничего… Именно этому вопросу и посвящена данная статья. Заодно мы «зацепим» правила обложения НДС и бухучетные аспекты.
НДС, налог на прибыль, бухучет

НДС

В рамках НДС договоры о СД все еще подлежат отдельной постановке на учет в налоговой. Суть этой процедуры в том, что участника договора о СД, уполномоченного вести ее учет, дополнительно берут на учет в качестве плательщика НДС, ответственного за уплату и внесение налогов в бюджет во время выполнения такого договора.

Это как камень с плеч для остальных участников договора, ведь все обязанности относительно НДС-учета СД ложатся именно на такого участника. То есть составлять и регистрировать НН/РК, подавать отчетные деки по НДС в части СД придется именно уполномоченному участнику договора. При этом плательщик налога, уполномоченный другими сторонами, ведет учет результатов СД отдельно от учета собственных хозяйственных результатов ( п.п. 14.1.139 НКУ).

При этом учтите: передача участником имущества в СД, как и его возврат, с точки зрения НДС считаются самостоятельными операциями ( п.п. 14.1.139 НКУ). То есть, к примеру, передача оборудования в СД по общему правилу будет считаться облагаемой поставкой.

Порядок постановки СД-договора на налоговый учет прописан в  Порядке № 1588 и  Положении № 1130*. Для постановки на учет такой плательщик обязан подать заявление на НДС-регистрацию и пакет документов: заявление по форме № 1-ОПП, копию СД-договора, а также ряд других документов, которые требуются в особых случаях ( п. 4.6 Порядка № 1588).

* Порядок учета плательщиков налога, утвержденный приказом Минфина от 09.12.2011 г. № 1588 (в редакции приказа от 22.04.2014 г. № 462), и  Положение о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденное приказом Минфина от 14.11.2014 г. № 1130, соответственно.

Важный нюанс: действует описанный порядок постановки на учет относительно тех договоров, на которые распространяются особенности налогового учета и налогообложения СД, определенные НКУ. Те же договоры, на которые эти особенности не распространяются, в налоговых органах не учитывают. При этом, поскольку из НКУ с 2015 года исключили положения, которые устанавливали специальные правила прибыльного учета для СД, отдельно для целей налога на прибыль СД на учет ставить не нужно.

Налог на прибыль

Здесь подобные правила действовали до начала 2015 года. То есть отчитывался по налогу на прибыль предприятий (далее — НПП) за СД один участник — уполномоченный вести ее учет. Для этого была предусмотрена особая форма деки — налоговая декларация о результатах СД на территории Украины без создания юридического лица. Теперь необходимости в ее подаче нет!

Налоговая реформа отправила п. 153.14 НКУ, предусматривавший подобный порядок действий, в небытие (на что обращала внимание ГФСУ в  письме от 24.04.2015 г. № 8701/6/99-99-19-02-02-15).

Любопытно: Порядок № 810**, разработанный под этот пункт, формально является до сих пор действующим. По факту же руководствоваться его предписаниями больше не нужно, поскольку они только уточняют нормы п. 153.14 НКУ, а те — уже пережиток прошлого.

** Порядок ведения учета результатов СД на территории Украины без создания юридического лица, утвержденный приказом Миндоходов от 16.12.2013 г. № 810.

Но наивно полагать, что теперь СД не придется облагать НПП. Просто то, что ранее было возложено на плечи одного участника, распределится на всех.

Важно: требование о том, чтобы часть прибыли, полученной участниками, облагалась НПП лицом, уполномоченным вести учет результатов СД до / или во время выплаты части прибыли (ранее предусмотренное п.п. 153.14.3 НКУ), также в прошлом!

Финрезультат у каждого участника СД при этом нужно определять на основании данных финотчетности, составленной им согласно НП(С)БУ или МСФО. Об этом вы узнаете в следующем разделе. Что касается разниц, на которые нужно корректировать финрезультат, то заметим:

— специально для СД рассчитывать 20-миллионный критерий (для определения обязанности корректировки финрезультата на разницы, предусмотренные НКУ) не нужно;

— бухгалтерские доходы, которые участники СД получат от такой деятельности, для определения упомянутого критерия придется учесть — правда, в части дохода, которая приходится на каждого из них;

— отдельно по операциям в рамках СД корректировок в НКУ не предусмотрено. То есть участником такой деятельности нужно руководствоваться лишь общими правилами.

Важным вопросом СД был и остается порядок возмещения расходов и убытков участников и распределения прибыли по договору. Регламентируется он ст. 1137 и  1139 ГКУ и предусматривает следующее.

Порядок возмещения расходов и убытков, связанных с СД участников, определяют по договоренности между ними. В случае ее отсутствия каждый участник несет расходы и убытки пропорционально стоимости его вклада в совместное имущество. Точно так же происходит и распределение прибыли от СД.

Как видите, участники СД, как и другие плательщики НПП, при определении объекта обложения налогом ориентируются на финрезультат до налогообложения. А для его расчета придется окунуться в…

Бухучет

Для участников СД без создания юрлица (причем не только для участника, уполномоченного на ведение бухучета согласно ч. 2 ст. 1134 ГКУ) ценнейший помощник — П(С)БУ 12 и Методрекомендации № 1873***. В частности, второй документ определяет специальные субсчета, используемые при учете СД как уполномоченным участником (учет самой СД), так и остальными участниками такой деятельности.

*** Методические рекомендации по бухгалтерскому учету совместной деятельности без создания юридического лица, утвержденные приказом Минфина от 30.12.2011 г. № 1873.

Так, оператор СД в отдельном учете такой деятельности отражает активы, полученные от участников как вклад, по кредиту субсчетов:

551 «Долгосрочные вклады в СД» (если договор заключен на срок более чем один год или бессрочно);

6851 «Вклады в СД» (если договор заключен на срок менее чем один год).

По дебету при этом фигурируют счета учета, в частности, полученных активов или расходов по ОТ (если вклад осуществляют трудовым участием).

Участники СД при передаче вкладов дебетуют субсчет 1831 «Долгосрочный вклад в СД» или 3771 «Вклад в СД» в зависимости от срока, на который заключен договор. Но, что важнее, если в СД передаются материальные/нематериальные активы, то такая операция, по мнению Минфина, должна расцениваться как их продажа. В этом ключе интересно: затребуют ли налоговики отражать в данном случае корректировки при передаче в СД таких активов, как ОС? Ведь с юридической точки зрения эту операцию едва ли можно назвать продажей…

Важно: текущие расчеты между участником и СД отражают на других субсчетах: 3772 «Расчеты по СД» (в части дебиторской задолженности) и 6852 «Расчеты по СД» (в части кредиторской задолженности), т. е. отдельно от учета расчетов по вкладам в СД.

Расходы, понесенные участником на осуществление собственной деятельности и СД, распределяют между этими видами деятельности пропорционально избранной базе (изготовленной продукции, времени работы, заработной плате, объему деятельности, прямым расходам, сумме доходов, полученных от СД, и т. п.).

Закрепим вышесказанное на примере.

Пример. Два предприятия заключили договор о СД на 2 года на таких условиях.

Размер долей участников СД составляет 75 % (предприятие А) и 25 % (предприятие Б).

При этом предприятие А осуществляет свой вклад (на общую сумму 750000 грн.):

1) объектом ОС стоимостью 360000 грн. (в том числе НДС — 60000 грн.) (первоначальная стоимость — 420000 грн., сумма накопленного износа — 120000 грн.);

2) трудовым участием на сумму 390000 грн. (равномерно в течение полугода СД).

Предприятие Б осуществляет вклад (на общую сумму 250000 грн.):

1) денежными средствами в сумме 130000 грн.;

2) правом пользования имуществом стоимостью 120000 грн. (в том числе НДС — 20000 грн.).

Уполномоченным на ведение бухучета СД назначено предприятие А.

Предприятие А приобрело стройматериалы за 30000 грн. (в том числе НДС — 5000 грн.), которые позже продало СД за 36000 грн. (в том числе НДС — 6000 грн.).

При этом в учете предприятия А отражают прибыль в сумме, соответствующей доле другого участника СД: (30000 - 25000) х 0,25 = = 1250 грн., остаток же (75 % прибыли в сумме 3750 грн.) включают в доходы будущих периодов.

Предприятие Б начислило амортизацию оборудования (право на пользование которым передано СД), используемого как в собственной деятельности, так и в СД в сумме 15000 грн. При этом часть суммы (9000 грн.) относится на СД, остальные 6000 грн. — на результаты собственной хоздеятельности.

В результате СД получена чистая прибыль в сумме 40000 грн. Участники приняли решение полностью выплатить причитающуюся каждому из них часть прибыли.

В бухучете участников СД и в отдельном учете такой деятельности эти операции будут отображены следующим образом (cтавки ЕСВ в части начислений условные):

Учет совместной деятельности

№ п/п

Содержание хозяйственной операции

Сумма, грн.

Бухгалтерский учет

Дт

Кт

Учет у предприятия А

1

Объект ОС включили в группу выбытия:

— на суму остаточной стоимости

300000,00

286

104

— на сумму накопленного износа

120000,00

131

104

2

Объект передали как взнос в СД

360000,00

1831

712

3

Начислили НО по НДС

60000,00

712

641

4

Списали остаточную стоимость ОС

300000,00

943*

286

* Вместе с тем в Методрекомендациях № 1873 в данном случае предлагают использовать субсчет 976.
Но логика здесь довольно странная — ведь этот субсчет используется при списании активов,
а в нашем случае отражается их продажа.

5

Отразили задолженность по взносу трудовым участием

390000,00

1831

6852

6

Приобрели стройматериалы

25000,00

205

631

7

Отразили НК по НДС

5000,00

641

631

8

Погасили задолженность перед поставщиком

30000,00

631

311

9

Стройматериалы реализовали в СД

36000,00

3772

712

10

Отразили НО по НДС

6000,00

712

641

11

Отразили себестоимость реализованных стройматериалов

25000,00

943

205

12

Списали на финрезультат доход от продажи стройматериалов, приходящийся на долю другого участника

26250,00

712

791

13

Отнесли на финрезультат себестоимость реализации запасов (в полной сумме)

25000,00

791

943

14

Доход, приходящийся на собственную долю в СД, отнесли на доходы будущих периодов

3750,00

712

69

15

Получили деньги за стройматериалы

36000,00

311

3772

16

Начислили зарплату работникам, занятым в СД,
в счет погашения задолженности по взносу в СД

50000,00

6852

661

17

Начислили ЕСВ на заработную плату работников

15000,00

6852

651

18

Удержали ЕСВ из заработной платы

1800,00

661

651

19

Удержали военный сбор из заработной платы

750,00

661

642

20

Удержали НДФЛ из заработной платы (сумма условная)

7000,00

661

641

21

Перечислили заработную плату работникам

40450,00

661

311

22

Начислили доход от СД в сумме, приходящейся на долю предприятия

30000,00

1832

722

23

Получили часть прибыли от СД

30000,00

311

1832

24

Доход от участия в СД отнесен на финансовый результат периода

30000,00

722

791

Учет у предприятия Б

1

Перечислили денежные средства как взнос в СД

130000,00

1831

311

2

Передали право пользования имуществом как взнос в СД

120000,00

1831

746

3

Начислили НО по НДС

20000,00

746

641

4

Отнесли на финансовый результат часть дохода от передачи права пользования имуществом, относящуюся на долю участия в СД предприятия А

75000,00

746

791

5

Часть дохода от передачи права пользования имуществом, приходящуюся на собственную долю участия в СД, отнесли на доходы будущих периодов

25000,00

746

69

6

Начислили амортизацию имущества, право пользования которым передано в СД, в части, приходящейся на собственную хоздеятельность

6000,00

23

131

7

Начислили доход от СД в сумме, приходящейся на долю предприятия

10000,00

1832

722

8

Получили часть прибыли от СД

10000,00

311

1832

9

Доход от участия в СД отнесен на увеличение финансового результата периода

10000,00

722

791

Учет СД (ведет уполномоченный на это участник — предприятие А)

1

Оприходовали объект ОС:

— в сумме его остаточной стоимости

300000,00

104

551

— в сумме накопленного износа

120000,00

104

131

2

Начислили НК по НДС

60000,00

641

551

3

Отразили задолженность предприятия А по взносу в СД трудовым участием

390000,00

3772

551

4

Получили денежные средства как взнос в СД

130000,00

311

551

5

Оприходовали НМА — право пользования имуществом как вклад в СД

100000,00

122

551

6

Начислили НК по НДС

20000,00

641

551

7

Начислили амортизацию объекта ОС — производственной машины, полученной как вклад в СД

2500,00

23

131

8

Распределили заработную плату и ЕСВ, начисленные работникам в счет погашения задолженности по вкладу в СД:

— на производственные расходы;

55000,00

23

3772

— на административные расходы

10000,00

92

3772

9

Приобрели стройматериалы

30000,00

205

6852

10

Отражен НК по НДС

6000,00

641

6852

11

Перечислили деньги за стройматериалы предприятию А

36000,00

6852

311

12

Начислена амортизация ОС, право на пользование которым передано как взнос в СД

9000,00

23

133

<…>

13

Определили финансовый результат (прибыль) от ведения СД

40000,00

791

441

14

Распределили прибыль

40000,00

441

443

15

Начислили часть прибыли, причитающуюся каждому из участников:

— предприятию А

30000,00

443

6721

— предприятию Б

10000,00

443

6721

16

Выплатили часть прибыли:

— предприятию А

30000,00

6721

311

— предприятию Б

10000,00

6721

311

y.tovstopyat@buhgalter911.com

Для того, чтоб распечатать текст необходимо авторизоваться или зарегистрироваться