Трансфертное ценообразование-2019: что изменилось?

* Детали найдете в статье «Имплементация BEPS в Украине: чего ожидать?» (журнал «Бухгалтер 911», 2018, № 50).

Говорим об изменениях, предусмотренных Законом № 2628**.

** Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины по улучшению администрирования и пересмотра ставок отдельных налогов и сборов» от 23.11.2018 г. № 2628-VIII.

Данные изменения уже вступили в силу с 1 января 2019 года. Но как они влияют на операции, которые были совершены в 2018 году? Ответ на этот вопрос законодатель не уточнил, но ГФС по всей видимости будет придерживаться традиционного подхода:

— нормы процессуального характера (например, состав документации по ТЦО, права ГФС при проверках) применяются в редакции на дату совершения процессуального действия (т. е. предоставления документации по ТЦО, выхода ГФС на проверку);

— нормы содержательного характера (состав контролируемых операций, например, это должно касаться «прослоек») применяются в редакции, действующей на дату осуществления операции.

Уточнение в части постоянных представительств

Операции между постоянным представительством и его головным предприятием — это контролируемые операции. Данная информация была известна и так, но законодатель уточнил, что это касается, в том числе, и внутрихозяйственных расчетов между ними. Сделано это, видимо, в связи со следующим. Постоянные представительства часто финансируются за счет прямых денежных вливаний от головных предприятий (а не от предпринимательской деятельности в Украине), основанием для которых является соответствующая смета. В ней выделяют направления финансирования: зарплата, налоги, аренда помещений, автомобилей и прочих объектов, закупки товаров/услуг и т. п. И в этом ключе мог возникнуть вопрос: должны ли считаться контролируемыми сугубо внутрихозяйственные операции — например, финансирование от головного предприятия на зарплату сотрудников представительства? С учетом поправок в НКУ он исчерпан.

В этом ключе обращаем внимание, что представительствам нерезидентов, чтобы не попадать под правила ТЦО, целесообразно избегать статуса постоянных.

Уточнение в части «прослоек»

Иногда возникает соблазн включить в операции между резидентом и нерезидентом «прослойку», чтобы попытаться избежать ТЦО. На этот случай НКУ содержит логичное правило, которое не признает существование такой «прослойки», если она не выполняет существенных функций, не использует существенных активов и/или не несет существенных рисков.

До недавнего времени это правило касалось только операций между резидентом и нерезидентом — связанным лицом. Теперь законодатель уточнил, что оно распространяется и на прочие операции, которые подпадают под ТЦО (в частности, под операции с нерезидентами из низконалоговых юрисдикций). Таким образом, возможностей для того, чтобы скрыть контролируемую операцию за «прослойкой», стало еще меньше.

Большее внимание фактическим обстоятельствам/условиям

Согласно изменениям в НКУ, если контролируемая операция имела место, но документально не подтверждена или не оформлена, она должна учитываться исходя из фактических условий ее осуществления и обстоятельств. Это же касается и ситуации, когда фактические условия операции не соответствуют ее документальному оформлению — приоритет должен отдаваться фактическим обстоятельствам.

Кроме того, фактические обстоятельства будут учитываться и для целей функционального анализа.

Исходя из этого, можно предположить, что у ГФС появится больше возможностей для придирок в случае, если они заподозрят, что фактические условия осуществления операции отличаются от тех, которые зафиксированы в документах, которыми она оформлена.

Выбор стороны операции, которая исследуется

При использовании методов ТЦО, приведенных в пп. 39.3.1.2 — 39.3.1.4 НКУ (в частности, при использовании метода чистой прибыли), нужно выбрать сторону контролируемой операции, финансовые показатели которой будут исследоваться.

При этом законодатель ввел дополнительную характеристику, которая должна приниматься во внимание при выборе такой стороны, — наличие наиболее полной и документально подтвержденной информации о финансовых показателях контролируемой операции, которые используются для определения показателей рентабельности.

Заметим, что в тех случаях, с которыми мы сталкивались в своей практике, такой стороной выступал резидент.

Документация по ТЦО

В базовой норме, устанавливающей обязанность предоставления документации по ТЦО, убрали ссылку на сведения, которые такая документация должна содержать. Но это не значит, что состав таких сведений уменьшился. Он остался тем же и, более того, несколько расширился. Теперь, если вы определяете показатель рентабельности не за один год, а за несколько периодов, такой подход нужно отдельно обосновать в документации по ТЦО и указать средневзвешенный показатель рентабельности.

Проверки по ТЦО

Расширили и детализировали перечень прав налоговиков во время проверок по ТЦО, в частности:

— добавили право направлять запросы не только сторонам операции, но и другим лицам, которые были задействованы в цепочке поставки товаров/работ/услуг/прочих объектов гражданских прав. Если такие документы не будут предоставлены (или будут предоставлены не в полном объеме), ГФС вправе провести встречную сверку таких плательщиков;

— ввели право ГФС направлять запросы компетентным органам иностранных государств относительно предмета и обстоятельств осуществления контролируемой операции и/или хозяйственной деятельности и финансовой отчетности нерезидента — стороны контролируемой операции;

— также у ГФС появилось право проводить встречи с налогоплательщиком для обсуждения методологии определения соответствия операции принципу «вытянутой руки», которая применялась налоговиками при проверке. Данное право выглядит, по большей степени, декларативно и вряд ли существенно на что-то повлияет. Но практика покажет.

Заметим, что также исключили возможность срыва проверок при помощи судебного обжалования — путем прямого указания, что если в суде обжалуется правомерность назначения, проведения проверки или же ее предмет, то срок проведения такой проверки прерывается. Прерывание срока означает, что затем он начинает отсчитываться заново. В то же время то, как эта норма сформулирована в НКУ, позволяет предположить, что речь идет о приостановлении срока до окончания процедуры обжалования. Посмотрим еще, что скажут по этому поводу налоговики.