Как распределять НДС, если одновременно есть налогооблагаемые, льготные и необъектные операции?

Автор: Казанова Марина, налоговый эксперт.

У предприятия (плательщик НДС) есть одновременно налогооблагаемая, льготная и деятельность, не являющаяся объектом налогообложения. Каким образом, имея общую долю использования в необлагаемых операциях (рассчитанную в таблице 1 приложения Д5) в размере 51,72 %, распределять НДС?

Общие правила

Если предприятие одновременно осуществляет налогооблагаемую, льготную и деятельность, не являющуюся объектом налогообложения, и есть приобретение (с НДС), предназначенное для использования одновременно в этих трех видах деятельности, то по этому приобретению распределяют сумму входного НДС.

По общему правилу, для начисления распределительных налоговых обязательств (НО) используется коэффициент распределения (ЧВ), рассчитанный в гр. 7 таблицы 1 приложения Д5 к декларации по НДС (традиционно его называют антиЧВ, чтобы не путать с другим коэффициентом, который отражается в гр. 6 той же таблицы). Этот коэффициент показывает долю использования товаров/услуг в необлагаемых операциях, к которым относятся как льготные, так и необъектные поставки.

При этом

приложение Д5 не предусматривает еще расчет дополнительных коэффициентов ЧВ, которые бы, например, показывали долю использования в освобожденных операциях или долю использования в необъектных операциях

Если деятельность «тройная»

В нашей ситуации предприятие осуществляет одновременно три вида операций: налогооблагаемые, освобожденные и необъектные. Соответственно есть приобретения, которые используются одновременно в трех видах операций (как правило, это аренда офиса, коммунальные платежи по офису, «административные» основные средства, расходы на услуги связи (телефон, Интернет), канцелярские расходы, прочие административные/общепроизводственные расходы и т. п.). Как в таком случае осуществлять распределение НДС по таким приобретениям?

Четких разъяснений от налоговиков по такой ситуации нет.

Однако в категории 101.16 БЗ указано, что в случае, если есть приобретение (с НДС), предназначенное для использования одновременно в трех видах операций (налогооблагаемых, освобожденных и необъектных), нужно

составить две сводные «распределительные» налоговые накладные (НН)

— одну (с типом причины «09») — на сумму НО, начисленных на стоимость товаров/услуг, использованных (предназначенных для использования) в освобожденных от налогообложения операциях;

— вторую (с типом причины «08») — на сумму НО, начисленных на стоимость товаров/услуг, использованных (предназначенных для использования) в операциях, не являющихся объектом налогообложения.

Аналогичные разъяснения видим в письме ГФСУ от 07.08.2015 № 29163/7/99-99-19-03-02-17.

Естественно, для того чтобы составить две отдельные распределительные НН (отдельно с типом причины «09», отдельно с типом причины «08»), мы не можем использовать общий (совместный) коэффициент антиЧВ из приложения Д5. В таком случае

нужно рассчитать «вручную» дополнительные ЧВ, которые будут показывать отдельно долю использования в льготных операциях, отдельно — в необъектных

Как рассчитываются дополнительные доли?

1. Доля использования в освобожденных операциях (НН с типом «09») = Объем освобожденных операций (стр. 5.1 декларации) : Общий объем поставки.

2. Доля использования в необъектных операциях (НН с типом причины «08») = Объем необъектных операций (стр. 5 - стр. 5.1 декларации) : Общий объем поставки.

Общий объем поставки = сумма строк 1.1, 1.2, 1.3, 2.1, 2.2, 2.3.1 — 2.3.3, 3, 5, 7.1, 7.2.1 — 7.2.3 колонки А декларации + уточняющие расчеты.

Пример. Допустим, у предприятия за 2024 год:

— объем операций, не являющихся объектом обложения НДС (стр. 5 - стр. 5.1 НДС-декларации; колонка А), составил — 1000000 грн;

— объем операций, освобожденных от налогообложения, — 5000000 грн;

— объем налогооблагаемых операций — 5600000 грн.

Общий объем поставок (облагаемых + необлагаемых) — 11600000 грн.

Коэффициенты:

1. Общий антиЧВ (гр. 7 Д5) = 100 - (5600000 : 11600000 × 100 %) = 51,72 %.

2. Самостоятельно рассчитанные «вручную» коэффициенты:

— доля необъектных операций = 1000000 : 11600000 = 8,62 %.

— доля освобожденных операций = 5000000 : 11600000 = 43,10 %.

Допустим, приобрели товар 6000 грн (в т. ч. НДС — 1000 грн), который одновременно предназначен для использования в «трех» видах деятельности.

Налоговые обязательства:

— НН с типом «08»:

5000 х 8,62 % х 20 % = 86,2 грн (база — 431 грн) → стр. 4.1 НДС-декларации;

— НН с типом «09»:

5000 х 43,10 % х 20 % = 431 грн (база — 2155 грн) → стр. 4.1 НДС-декларации.

Общая сумма «распределительных» НО будет 517,2 (86,2 + 431). Эта сумма соответствует и общему (из приложения Д5) коэффициенту антиЧВ (5000 х 51,72 % х 20 % = 517,2).

Обратите внимание:

эти дополнительные ЧВ в декларации не показываем. В приложении Д5 рассчитывается лишь один (общий) коэффициент, который показывает долю использования в необлагаемых операциях

А если не делить коэффициент антиЧВ?

Как мы отметили выше, приложение Д5 предусматривает лишь расчет одного общего коэффициента антиЧВ (льготные + необъектные) и не предусматривает расчет дополнительных ЧВ. Но общий (совместный) коэффициент антиЧВ мы можем использовать, только если будет НН с каким-то одним типом причины (либо «08», либо «09»). В принципе, предприятие может составить в этом случае только одну НН, не разбивая на 2 (то есть либо НН с типом причины «08», либо НН с типом причины «09»). Все равно распределительные налоговые обязательства в итоге будут задекларированы в стр. 4.1 правильно. Но! Риск здесь в том, что налоговики могут в таком случае к предприятию применить штраф как за нерегистрацию еще одной из НН (а при годовом перерасчете и за отсутствие регистрации РК к такой НН). Хотя это и слишком фискальный вариант (учитывая еще и то, что формой приложения Д5 предусмотрен лишь расчет одного коэффициента ЧВ и нигде не сказано ничего об определении еще и дополнительных ЧВ отдельно для льготных и отдельно для необъектных операций).

Выводы

• Если есть приобретение (с НДС), предназначенное для использования одновременно в трех видах операций (налогооблагаемых, освобожденных и необъектных), налоговики говорят, что нужно составить две отдельные сводные «распределительные» НН: одну с типом причины «09», вторую с типом причины «08».
• Но в таком случае нужно рассчитать «вручную» дополнительные ЧВ, которые будут показывать отдельно долю использования в льготных операциях, отдельно — в необъектных.
• В приложении Д5 показываем только один (общий) коэффициент ЧВ. Дополнительные рассчитанные ЧВ в приложении Д5 не отражаются.
• Если не разделять ЧВ и составить только одну НН (например, только с типом «08» или «09»), то сумма НО в строке 4.1 декларации будет правильной, но налоговики могут расценить отсутствие второй НН как нарушение — незарегистрированную НН. Хотя это слишком фискальный вариант (тем более, что нигде не определено, что нужно рассчитывать ЧВ отдельно для льготных и отдельно для необъектных операций).

Другие материалы из "Налоги & бухучет", 2025, № 63:

• Воинский учет в 2025 году: изменения в списках и правилах
• ФЛП получил проценты от банка: какие налоги нужно уплатить?
• ЕСВ 8,41 % в 2025 году: налоговики о справке МСЭК и извлечении
• Новости для аграриев: сельхозЕН, пошлина на сою, земналоговые льготы
• Декларация по прибыли за сельхозгод: что учесть аграрию в 2025 году?
• Уплата военного сбора ФЛП групп 1, 2 и 4: «выходной» перенос не действует
• Решение горсовета о минимальной арендной плате не обновлялось: действует ли оно?
• Как распределять НДС, если одновременно есть налогооблагаемые, льготные и необъектные операции?
• Торговля алкоголем и табаком «чужими руками»: аутстаффинг
• НДС-новации: кассовый метод для коммунальщиков/энергетиков, новая льгота

Подписаться на "Налоги & бухучет"