Зачет встречных однородных требований по договорам поставки товаров/услуг в отчетности по НДС

Каким образом в учете и налоговой отчетности по НДС отражается зачет встречных однородных требований по договорам поставки товаров / услуг, по которым контрагентами была осуществлена предварительная оплата?

В соответствии с п. 187.1 НКУ датой возникновения налоговых обязательств по поставке товаров / услуг считается дата, которая приходится на налоговый период, в течение которого происходит любое из событий, которое произошло раньше:

а) дата зачисления средств от покупателя / заказчика на счет плательщика налога в банке / небанковском поставщике платежных услуг как оплата товаров/услуг, подлежащих поставке, а в случае поставки товаров / услуг, оплата которых осуществляется электронными деньгами, – дата зачисления электронных денег плательщику налога как оплата товаров / услуг, подлежащих поставке, на электронный кошелек, а в случае поставки товаров / услуг за наличные – дата оприходования средств в кассе плательщика налога, а в случае отсутствия таковой – дата инкассации наличных в банковском учреждении, обслуживающем плательщика налога;

б) дата отгрузки товаров, а в случае экспорта товаров – дата оформления таможенной декларации, подтверждающей факт пересечения таможенной границы Украины, оформленной в соответствии с требованиями таможенного законодательства, а для услуг – дата оформления документа, подтверждающего факт поставки услуг плательщиком налога. Для документов, составленных в электронной форме, датой оформления документа, подтверждающего факт поставки услуг плательщиком налога, считается дата, указанная в самом документе как дата его составления в соответствии с Законом Украины от 16 июля 1999 года № 996-XIV «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», независимо от даты наложения электронной подписи.

Согласно п. 198.2  НКУ датой отнесения сумм налога к налоговому кредиту считается дата того события, которое произошло раньше:

• дата списания средств со счета плательщика налога в банке / небанковском поставщике платежных услуг на оплату товаров/услуг, а в случае поставки товаров / услуг, оплата которых осуществляется электронными деньгами, – дата списания электронных денег плательщика налогов как оплата товаров / услуг, подлежащих поставке, на электронный кошелек поставщика;
• дата получения плательщиком налога товаров/услуг.

Пунктом 198.3 НКУ определено, что налоговый кредит отчетного периода определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости товаров/услуг и состоит из сумм налогов, начисленных (уплаченных) плательщиком налога по ставке, установленной п. 193.1 НКУ, в течение такого отчетного периода в связи с:

• приобретением или изготовлением товаров и предоставлением услуг;
• приобретением (строительством, сооружением) основных средств, в том числе других необоротных материальных активов и незавершенных капитальных инвестиций в необоротные капитальные активы;
• ввозом товаров и/или необоротных активов на таможенную территорию Украины.

Начисление налогового кредита осуществляется независимо от того, начали ли такие товары/услуги и основные средства использоваться в облагаемых операциях в рамках осуществления хозяйственной деятельности плательщика налога в течение отчетного налогового периода, а также от того, осуществлял ли плательщик налога облагаемые операции в течение такого отчетного налогового периода.

Статьями 620 и 666 Гражданского кодекса Украины от 16 января 2003 года № 435-IV (далее – ГКУ) определено, что в случае если условия договора купли-продажи не выполнены и фактическая поставка товара не осуществлена, а сумма предварительной оплаты не возвращена, то покупатель вправе требовать передачи проданной вещи или отказаться от выполнения договора и требовать возмещения убытков.

В то же время в соответствии со ст. 601 ГКУ обязательство прекращается зачетом встречных однородных требований, срок исполнения которых наступил, а также требований, срок исполнения которых не установлен или определен моментом предъявления требования.

Пунктом 192.1 НКУ установлено, что если после поставки товаров / услуг осуществляется любое изменение суммы компенсации их стоимости, включая последующий за поставкой пересмотр цен, перерасчет в случаях возврата товаров / услуг лицу, которое их предоставило, или при возврате поставщиком суммы предварительной оплаты товаров / услуг, суммы налоговых обязательств и налогового кредита поставщика и получателя подлежат соответствующей корректировке на основании расчета корректировки к налоговой накладной, составленного в порядке, установленном для налоговых накладных, и зарегистрированного в Едином реестре налоговых накладных (далее – ЕРНН).

Расчет корректировки к налоговой накладной не может быть зарегистрирован в ЕРНН позже 1095 календарных дней с даты составления налоговой накладной, к которой составлен такой расчет корректировки.

В случае, если условия договора купли-продажи не выполнены (после осуществления предварительной оплаты фактическая поставка товаров/услуг не осуществлена), а стороны договариваются о прекращении встречных однородных требований, такая операция для целей налогообложения НДС приравнивается к расторжению сделок на поставку таких товаров / услуг.

При этом такие плательщики налога обязаны составить друг на друга соответствующие расчеты корректировки к налоговым накладным, которые были составлены по факту получения аванса за товары/услуги, которые не были поставлены. Такие расчеты корректировки подлежат обязательной регистрации в ЕРНН.

Уменьшение налоговых обязательств отражается в строке 7.1 разд. I налоговой декларации по НДС (далее – декларация) продавца, а уменьшение налогового кредита покупателя – в строке 14 разд. II декларации покупателя.

При заполнении строки 14 к декларации обязательным является подача приложения 1 «Сведения о суммах налога на добавленную стоимость, указанных в налоговых накладных / расчетах корректировки к налоговым накладным, не зарегистрированных в Едином реестре налоговых накладных, о корректировке налоговых обязательств по операциям с вывозом за пределы таможенной территории Украины в таможенном режиме экспорта отдельных видов товаров, и о налоговом кредите с учетом его корректировки (Д1)» к декларации (далее – приложение 1).

Формой приложения 1 предусмотрено, что в случае корректировки налогового кредита согласно ст. 192 НКУ плательщику налога следует заполнять таблицу 2.2 разд. II приложения 1, которая заполняется в разрезе контрагентов.