Когда документов много, а все равно недостаточно: как суды рассматривают разблокировку НН

Пятый апелляционный административный суд постановлением от 18.12.2025 по делу № 420/15223/25 жалобу Главного управления ГНС в Одесской области (далее также – ГУ ГНС, ответчик, контролирующий орган) удовлетворил, решение Одесского окружного административного суда от 27.06.2025 - отменил и принял новое решение, которым отказал в удовлетворении иска общества (далее - ООО, плательщик, истец).

ООО обратилось в суд с иском, в котором просило: признать противоправным и отменить решение Комиссии ГУ ГНС в Одесской области по вопросам приостановления регистрации налоговой накладной/расчета корректировки в Едином реестре налоговых накладных, которыми было отказано в регистрации налоговых накладных; обязать ГНС Украины зарегистрировать налоговые накладные в Едином реестре налоговых накладных датой их фактической подачи.

23.09.2021 между ООО1 (Заказчик) и ООО (Подрядчик) заключен договор подряда, в соответствии с условиями которого подрядчик обязуется по заданию Заказчика на свой риск, своими силами, выполнить согласованные Сторонами строительные работы объекта строительства, по адресу1, в соответствии с проектной документацией и передать результаты работ Заказчику, а Заказчик обязуется предоставить Подрядчику строительную площадку, передать разрешительную документацию, а также принять от Подрядчика результаты выполненных работ и оплатить их стоимость. Согласно п.1.3 договора объемы работ, поручаемые к выполнению Подрядчику, определяются в соответствующей Спецификации, которая после подписания сторонами является неотъемлемой частью Договора.

Истцом и ООО1 составлены и подписаны акты приема выполненных работ. По правилу первого события (предоставление услуг) истцом сформированы в сентябре-октябре 2024 налоговые накладные (всего 6) на общую сумму (с НДС) почти 6 млн гривен.

Указанные налоговые накладные истцом направлены на регистрацию в ЕРНН, однако регистрация приостановлена, и истцу было предложено предоставить объяснения и копии документов для подтверждения информации, указанной в НН/РК для рассмотрения вопроса принятия решения о регистрации/отказе в регистрации налоговой накладной/расчета корректировки в Едином реестре налоговых накладных.

Обществом предоставлены дополнительные объяснения, и решениями Комиссии ГУ ГНС в Одесской области по вопросам приостановления регистрации налоговой накладной/расчета корректировки в Едином реестре налоговых накладных отказано плательщику в регистрации налоговых накладных.

Согласно п.2 Постановления КМУ от 29 декабря 2010 № 1246 «Про затвердження Порядку ведення Єдиного реєстру податкових накладних» (далее - Порядок №1246), налоговая накладная - электронный документ, который составляется плательщиком налога на добавленную стоимость в соответствии с требованиями НКУ в электронной форме в утвержденном в установленном порядке формате (стандарте) и направляется для регистрации.

Как следует из материалов дела, согласно квитанциям налогового органа №1 «Обсяг постачання товару/послуги 43.99, перевищує величину залишку, визначеного як різниця обсягу придбання такого товару/послуги та обсягу його постачання, що відповідає п.1 Критеріїв ризиковості здійснення операцій (додаток 3 Порядку зупинення реєстрації податкової накладної/розрахунку коригування в Єдиному реєстрі податкових накладних, затверджений постановою КМУ від 11.12.2019 №1165 (далі - Порядок №1165))».

Согласно п.1 Критериев рисковости осуществления операций (Приложение 3 Порядка 1165), объем поставки товара/услуги согласно коду УКТВЭД/Государственного классификатора продукции и услуг/условному коду такого товара, указанный в налоговой накладной/расчете корректировки к налоговой накладной на увеличение суммы налоговых обязательств, которую/который подано для регистрации в Едином реестре налоговых накладных (далее Реестр), превышает величину остатка, определяемую как разница между объемом приобретения на таможенной территории Украины такого/такой товара/услуги (кроме объема приобретения товаров/услуг по операциям, которые освобождены от налогообложения и подлежат налогообложению по нулевой ставке) и/или ввоза на таможенную территорию Украины такого товара, указанного с 1 января 2017 в полученных налоговых накладных/расчетах корректировки, зарегистрированных в Реестре, и таможенных декларациях, увеличенного в 1.5 раза, и объемом поставки соответствующего товара/услуги, указанного/указанной в налоговых накладных/расчетах корректировки, зарегистрированных с 1 января 2017 в Реестре при отсутствии такого товара/услуги согласно коду УКТВЭД/государственного классификатора продукции и услуг/условного кода товара в учтенной таблице данных плательщика налога.

Согласно п.4 Порядка принятия решений о регистрации/отказе в регистрации налоговых накладных/расчетов корректировки в Едином реестре налоговых накладных, утвержденного Приказом Министерства финансов Украины от 12 декабря 2019 №520 (с изменениями, далее Порядок №520), в случае приостановления регистрации налоговой накладной/расчета корректировки в Реестре плательщик налога имеет право подать копии документов и письменные объяснения относительно подтверждения информации, указанной в налоговой накладной/расчете корректировки, для рассмотрения вопроса принятия комиссией регионального уровня решения о регистрации/отказе в регистрации налоговой накладной/расчета корректировки в Реестре.

Во исполнение п.11 Порядка №1165 и в соответствии с п.4 Порядка №520, ООО было подано в контролирующий орган Уведомление о предоставлении объяснений и копий документов относительно налоговых накладных/расчетов корректировки, регистрацию которых приостановлено, вместе с дополнительными документами.

Так, исследовав предоставленные в контролирующий орган документы, судебной коллегией установлено, что в предоставленных ООО документах к Уведомлениям о подаче объяснений отсутствуют первичные документы относительно приобретения, хранения, транспортировки материалов, необходимых для выполнения такого вида работ, а именно: отсутствуют календарные графики выполнения работ, графики финансирования, акт приема-передачи строительных материалов от заказчика, ТТН, договоры аренды транспортных средств и строительной техники, а также расчетные документы с контрагентом, а именно: счет на оплату.

При этом судебная коллегия обращает внимание на то, что согласно п.3 Спецификации к Договору подряда, Заказчик в течение 5 банковских дней оплачивает аванс в размере 883,2 тыс. грн согласно счету, выставленному Подрядчиком.

Однако обществом указанный счет в контролирующий орган не предоставлялся, а потому последний ограничен в возможности установить нарушение или опровергнуть такое нарушение именно срока авансового платежа, так как предоставленная платежная инструкция составлена почти через два месяца после составления Спецификации.

Кроме того, судебная коллегия отмечает, что при этом имеется разница между суммой фактического авансового платежа согласно платежной инструкции и суммой, указанной в Спецификации.

Проанализировав вышеуказанное, судебная коллегия считает, что у налогового органа действительно были соответствующие основания для принятия оспариваемых решений, а истцом не предоставлено документов для опровержения вышеуказанного.

Предписаниями п.44.1 ст.44 НКУ определено, что для целей налогообложения налогоплательщики обязаны вести учет доходов, расходов и других показателей, связанных с определением объектов налогообложения и/или налоговых обязательств, на основании первичных документов, регистров бухгалтерского учета, финансовой отчетности, других документов, связанных с исчислением и уплатой налогов и сборов, ведение которых предусмотрено законодательством.

Налогоплательщикам запрещается формирование показателей налоговой отчетности, таможенных деклараций на основании данных, не подтвержденных документами, определенными абзацем первым этого пункта.

Согласно ч.2 ст.3 Закона Украины «Про бухгалтерський облік і фінансову звітність в Україні» (с изменениями) на данных бухгалтерского учета основываются финансовая, налоговая, статистическая и другие виды отчетности, то есть первичные документы с отображением хозяйственных операций являются основой и для налогового учета.

Таким образом, налоговый учет основывается на данных бухгалтерского учета, а основанием для бухгалтерского учета хозяйственных операций являются надлежащим образом оформленные первичные документы, фиксирующие факт осуществления хозяйственных операций.

Обязанность доказать реальность хозяйственных операций и подтвердить их надлежащими документами возлагается исключительно на истца. Указанные первичные документы должны соответствовать стандартам бухгалтерского учета и требованиям Закона Украины «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність».

Согласно п.11 Порядка №520 Комиссия регионального уровня принимает решение об отказе в регистрации налоговой накладной/расчета корректировки в Реестре в случае: - непредоставления плательщиком налога письменных объяснений относительно подтверждения информации, указанной в налоговой накладной/расчете корректировки, регистрацию которых приостановлено в Реестре; - и/или непредоставления плательщиком налога копий документов в соответствии с пунктом 5 этого Порядка; - и/или предоставления плательщиком налога копий документов, составленных/оформленных с нарушением законодательства.

Суд первой инстанции исходил из того, что ООО поданы в ГУ ГНС письменные объяснения и/или копии документов в подтверждение реальности осуществления операций по спорной налоговой накладной.

Суд апелляционной инстанции отмечает, что первичным объектом судебного исследования в данном деле являются обстоятельства, при которых ответчиком совершены действия по приостановлению регистрации налоговых накладных и принято решение об отказе в их регистрации. Основанием для таких действий должны быть: четкие критерии оценки степени рисков соответствующих хозяйственных операций; конкретный перечень документов, установленный налоговым законодательством, подлежащий предоставлению контролирующему органу для исследования при принятии им оспариваемого решения.

На основании установленных обстоятельств, ООО в налоговый орган не были предоставлены все необходимые и надлежащие документы, которые бы действительно подтверждали факт выполнения хозяйственных операций между истцом и его контрагентом, и опровергли бы сомнение, возникшее у налогового органа относительно подтверждения реальности хозяйственных операций с указанным контрагентом.

Однако судом первой инстанции не исследовано, не выяснено и не дана оценка ни содержанию таких операций, ни документам, предоставленным истцом в подтверждение осуществления таких операций.

При таких обстоятельствах коллегия судей считает, что на момент принятия оспариваемых решений истец подал в налоговый орган первичные документы, которые содержали противоречия и не подтверждали информацию, указанную в налоговых накладных, следовательно, оспариваемые решения приняты ответчиком обоснованно и в соответствии с действующим законодательством, а потому отсутствуют основания для их отмены.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Верховного Суда от 29.06.2023 г. по делу № 640/21884/20.

С учетом установленных обстоятельств, судебная коллегия считает, что ООО в налоговый орган не были предоставлены все необходимые и надлежащие документы, которые бы действительно подтверждали факт выполнения хозяйственных операций между истцом и его контрагентом, и опровергли сомнение, возникшее у налогового органа относительно подтверждения реальности хозяйственных операций с контрагентами.