Отключить рекламу

Подпишитесь!


06.02.12
11618 1 Печатать

Дата перехода права собственности в товарных операциях как дата признания налогового дохода

   До набуття чинності ПКУ податківці абсолютно не вбачали взаємну залежність між юридичним переходом права власності на товар та виникненням валових доходів. Так, у листі ДПАУ від 07.03.2008 р. № 4501/7/16-1517-18 зазначалося: «…визначення дати виникнення податкових зобов’язань при здійсненні операцій з продажу товарів не залежить від дати переходу права власності на товар, що поставляється, а вжитий в підпункті 11.3.1 пункту 11.3 статті 11 Закону України «Про оподаткування прибутку підприємств» та в підпункті 7.3.1 пункту 7.3 статті 7 Закону України «Про податок на додану вартість» термін «відвантаження товарів» розуміється не як факт виникнення права власності на товар, а як початок процесу фізичного переміщення товару від місця його постійного знаходження (зберігання) у постачальника».
   
   Інший підхід до цього питання міститься в ПКУ. Хоча у ч. 2 ст. 1 ЦКУ, як і раніше, йдеться про те, що до податкових відносин цивільне законодавство не застосовується, якщо інше не встановлено законом, твердити про відсутність такого взаємозв’язку між приватноправовим переходом права власності та податковими наслідками стало нелогічним. Дійсно, до публічно-правових відносин, якими у загальному сенсі є відносини податкові, ЦКУ не застосовується. Проте досить часто для застосування податкового законодавства слід визначити саме цивільно-правову основу тієї чи іншої господарської операції, враховуючи, що майже усі господарські операції містять правову основу дещо іншу ніж суто податкове законодавство: її можуть складати норми цивільного, господарського, трудового та інших галузей права. І саме норми так званого приватного права створюють підстави виникнення наслідків у податкових відносинах. У цьому сенсі ПКУ відійшов від невдалих спроб відокремити податкове законодавство від приватного права, що так і не вдалося зробити на рівні попереднього податкового законодавства, і замість незрозумілого поняття «відвантаження» ПКУ посилається на «перехід права власності» як на юридичний факт, у результаті настання якого й виникають податкові права та обов’язки.
   
   Так, у п. 134.1 ПКУ вказано, що об’єктом оподаткування є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом зменшення суми доходів звітного періоду на собівартість реалізованих товарів, виконаних робіт, наданих послуг та суму інших витрат звітного податкового періоду.
   
   Відповідно до п. 137.1 ПКУ дохід від реалізації товарів визнається за датою переходу покупцеві права власності на такий товар. Без переходу права власності на товар дохід від його реалізації може визнаватися у разі якщо платник податку виробляє товари з довготривалим (більше одного року) технологічним циклом виробництва та якщо договорами, укладеними на виробництво таких товарів, не передбачено поетапного їх здавання. У такому разі визнання доходів здійснюється у спеціальному порядку.
   
   Тобто з моменту набрання чинності положеннями ПКУ щодо порядку визначення доходів від реалізації товарів, а з ними й визнання об’єкта оподаткування, думка щодо відсутності взаємного зв’язку між приватним правом, яким регулюються питання власності, та правом публічним, яким встановлено порядок оподаткування доходів, що виникають у результаті втрати такого права власності, втратила правове підґрунтя свого існування: незрозумілий термін відвантаження уступив місце зрозумілому переходу права власності. То ж зупинимося на особливостях переходу права власності відповідно до окремих цивільно-правових правочинів, оскільки саме з такими особливостями й пов’язане чітке розуміння того, коли ж виникає дохід, а з ним і оподатковуваний прибуток.
   
   Купівля-продаж
   
   Відповідно до ст. 655 ЦКУ за договором купівлі-продажу одна сторона (продавець) передає або зобов’язується передати майно (товар) у власність другій стороні (покупцеві), а покупець приймає або зобов’язується прийняти майно (товар) і сплатити за нього певну грошову суму. Отже, зобов’язанням продавця у договорі купівлі-продажу є передача у власність певного товару, а значить виконанням цього зобов’язання є передача права власності. Відповідно до ст. 664 ЦКУ таке зобов’язання вважається виконаним у момент:
   
   1) вручення товару покупцеві, якщо договором встановлений обов’язок продавця доставити товар;
   
   2) надання товару в розпорядження покупця, якщо товар має бути переданий покупцеві за місцезнаходженням товару.
   
   За загальним правилом ст. 334 ЦКУ право власності у набувача майна за договором виникає з моменту передання майна, якщо інше не встановлено договором або законом. При цьому переданням майна вважається вручення його набувачеві або перевізникові, організації зв’язку тощо для відправлення, пересилання набувачеві майна, відчуженого без зобов’язання доставки.
   
   Це загальне правило може істотно коригуватися договором або ж законом. Щодо купівлі-продажу ст. 664 ЦКУ встановлено, що товар вважається наданим у розпорядження покупця, якщо у строк, встановлений договором, він готовий до передання покупцеві у належному місці і покупець поінформований про це. Іншими словами, якщо покупець отримав телеграму, листа від продавця про те, що товар готовий до відвантаження, то з цього моменту такий товар вважається наданим йому у розпорядження, а отже продавець вважається таким, що виконав своє зобов’язання за договором купівлі-продажу: передав товар у власність покупця. Перехід права власності відбувся, а між покупцем та продавцем виникають інші цивільно-правові відносини – відносини зберігання. Відповідно до ст. 667 ЦКУ якщо право власності переходить до покупця раніше від передання товару, продавець зобов’язаний до передання зберігати товар, не допускаючи його погіршення. Тобто у даному разі цивільно-правові відносини щодо зберігання товару виникають на підставі вказаної статті ЦКУ, тобто на підставі закону.
   
   Відповідно до ст. 66 ГКУ майно підприємства становлять виробничі і невиробничі фонди, а також інші цінності, вартість яких відображається в самостійному балансі підприємства. Враховуючи вищевказані норми ЦКУ та ГКУ можна зробити висновок про те, що товар, який відповідно до ст. 664 ЦКУ надійшов у розпорядження покупця, а отже й право власності на який належить покупцеві, повинен бути знятий з обліку (з балансу) продавця, та відображений у балансі покупця. І такі наслідки не залежать від фактичної передачі товару покупцеві.
   
   Окрім закону, правовідносини сторін договору купівлі-продажу можуть бути врегульовані договором. Так, що стосується моменту переходу права власності на товар, відповідно до ст. 697 ЦКУ договором може бути встановлено, що право власності на переданий покупцеві товар зберігається за продавцем до оплати товару або настання інших обставин.
   
   Усе наведене вище свідчить про те, що перехід права власності має переважне значення у порівнянні з самим по собі фактом його фактичної передачі.
   
   Бартер
   
   Відповідно до ст. 715 ЦКУ за договором міни (бартеру) кожна із сторін зобов’язується передати другій стороні у власність один товар в обмін на інший товар. Особливістю, що стосується моменту переходу права власності при бартері, є положення ч. 4 цієї ж статті, а саме те, що право власності на обмінювані товари переходить до сторін одночасно після виконання зобов’язань щодо передання майна обома сторонами. При цьому, як і при купівлі-продажу, інший момент переходу права власності може бути встановлений договором або законом. Сторони бартерного договору не зобов’язані встановлювати однаковий момент переходу права власності на товари, що постачаються кожною з них. ЦКУ передбачає, що кожна із сторін договору міни є продавцем того товару, який передає в обмін, і покупцем товару, який одержує взамін. Отже стосовно кожного з товарів, що обмінюються, можуть бути встановлені окремі моменти переходу права власності. Наприклад, стосовно одного товару може бути передбачено перехід права власності у момент його фактичного передання, а стосовно другого товару – момент повідомлення покупця та прийняття на зберігання товару продавцем. Так, якщо одним товаром є зерно, що зберігається у зерносховищі не елеваторі, то перехід права власності на таке зерно може бути здійснений у момент передання складського свідоцтва на нього без фактичної його передачі. А моментом переходу права власності на нафтопродукти, які є другим товаром бартерної угоди, може бути їх фактична передача покупцеві.
   
   Слід мати на увазі, що до договору міни застосовуються загальні положення про купівлю-продаж, положення про договір поставки, договір контрактації або інші договори, елементи яких містяться в договорі міни, якщо це не суперечить суті зобов’язання. А це означає, що й перехід права власності має свої специфічні ознаки, передбачені для цих правочинів.
   
   Об’єкти нерухомості
   
   Відповідно до ст. 334 ЦКУ право власності у набувача майна за договором виникає з моменту передання майна, якщо інше не встановлено договором або законом. Нерухоме майно має свої певні особливості, які вирізняють його з-поміж інших об’єктів права власності. Так, його не можна відвантажити, покласти на склад, його не можна переміщувати із збереженням правового статусу нерухомого майна…
   
   До нерухомих речей, нерухомого майна, або ж нерухомості належать земельні ділянки, а також об’єкти, розташовані на земельній ділянці, переміщення яких є неможливим без їх знецінення та зміни їх призначення.
   
   Частиною 4 ст. 334 ЦКУ встановлено правило, згідно з яким право власності у набувача майна виникає з моменту державної реєстрації, якщо договір про відчуження майна підлягає такій реєстрації. Державній реєстрації підлягають правочини лише у випадках, встановлених законом. З моменту державної реєстрації правочин вважається вчиненим, а право власності – набутим. Тимчасовий порядок державної реєстрації правочинів затверджено постановою КМУ від 26.05.2004 р. № 671. Відповідно до п. 5 Тимчасового порядку договір купівлі-продажу, міни земельної ділянки, єдиного майнового комплексу, житлового будинку (квартири) або іншого нерухомого майна підлягає державній реєстрації.
   
   Отже, саме факт здійснення державної реєстрації договору, за яким відбувається відчуження нерухомого майна, надає чинності такому договору і свідчить про те, що право власності на нерухомість перейшло до набувача. Звісно, це не стосується випадків, коли сторони договору встановили інший момент переходу права власності на нерухомість, наприклад, момент здійснення повної оплати за договором.
   
   Заставлене майно
   
   Як відомо, за договором застави відбувається не передача заставодержателю права власності на предмет застави, а передача певних повноважень цій особі, реалізувавши які, заставодавець може отримати задоволення своїх вимог. І це право пов’язане з позбавленням заставодавця права вільного розпорядження заставленим, але все ж своїм майном, та наданням певних правових можливостей щодо такого майна заставодержателю.
   
   У разі невиконання зобов’язання, забезпеченого заставою, заставодержатель набуває право звернення стягнення на предмет застави, яке здійснюється за рішенням суду, якщо інше не встановлено договором або законом. У результаті звернення стягнення на заставлене майно відбувається продаж його з публічних торгів. Порядок реалізації предмета застави з публічних торгів встановлюється законом.
   
   Відповідно до ст. 21 Закону про заставу реалізація заставленого майна провадиться спеціалізованими організаціями з аукціонів (публічних торгів), якщо інше не передбачено договором, а державних підприємств та відкритих акціонерних товариств, створених у процесі корпоратизації, всі акції яких перебувають у державній власності, – виключно з аукціонів (публічних торгів). Отже, порядок переходу права власності на заставлене майно при зверненні стягнення на нього регулюється наведеними вище правилами щодо купівлі-продажу з урахуванням особливостей, пов’язаних із самим предметом застави.
   
   ЦКУ та Закон про заставу встановлюють можливість набуття заставодержателем права власності на заставлене майно. Так, якщо через брак покупців аукціони з продажу заставленого майна спеціалізованими організаціями оголошені такими, що не відбулися, заставодержатель має право залишити заставлене майно за собою за початковою ціною, яка була запропонована на останньому аукціоні (публічних торгах). У цьому разі спеціалізованою організацією заставлене майно передається заставодержателю і залежно від виду такого заставленого майна відбувається перехід права власності від заставодавця до заставодержателя. Наприклад, якщо таким майном є нерухомість, то перехід права власності відбувається після нотаріального посвідчення та державної реєстрації правочину, укладеного між спеціалізованою організацією та заставодержателем.
   
   Відповідно до ст. 37 Закону про іпотеку іпотекодержатель може задовольнити забезпечену іпотекою вимогу шляхом набуття права власності на предмет іпотеки. Правовою підставою для реєстрації права власності іпотекодержателя на нерухоме майно, яке є предметом іпотеки, є договір про задоволення вимог іпотекодержателя або відповідне застереження в іпотечному договорі, яке прирівнюється до такого договору за своїми правовими наслідками та передбачає передачу іпотекодержателю права власності на предмет іпотеки в рахунок виконання основного зобов’язання.
   
   Звернення стягнення може мати також й інший спосіб. Так, відповідно до ст. 28 Закону про іпотеку іпотекодержатель може продати предмет іпотеки з метою задоволення своїх вимог. Дії іпотекодержателя щодо продажу предмета іпотеки та укладання договору купівлі-продажу здійснюються ним від свого імені, на підставі іпотечного договору. У такому разі перехід права власності відбудеться від іпотекодавця до покупця за загальними правилами, встановленими для договору купівлі-продажу.
   
   
   Олександр Єфімов
   адвокат АФ «Є.С.Аудит»
   
   Дата підготовки 26.01.2012

По материалам ЛИГА:ЗАКОН
Теги
Отключить рекламу
Комментарии
  • Алиса
08.02.12 03:35

Интересная тема.Если я отгрузила товар 10,а покупательполучил 15,то датой перехода права собственности будет вероятно15.У меня были такие случаи,особенно когда идет развозка через агентов.И получается что должна обязательно стоять дата получения в накладной

Ответить
    Оценить
  • 0
  • 0
Комментирование новости отключено
Контекстная реклама
Отключить рекламу
Календарь бухгалтера
Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
1 2 3 4 5 6
7 8 9 10 11 12 13
14 15 16 17 18 19 20
21 22 23 24 25 26 27
28 29 30 31
Приложение
Курсы валют
Для того, чтоб распечатать текст необходимо авторизоваться или зарегистрироваться