Относительно применения мер обеспечения иска в случае обжалования налогоплательщиками подзаконных нормативно-правовых актов Министерства финансов Украины или Министерства доходов и сборов Украины

       
   
   
   У зв’язку з виникненням у судовій практиці питань, пов’язаних із застосуванням заходів забезпечення позову в разі оскарження платниками податків підзаконних нормативно-правових актів Міністерства фінансів України або Міністерства доходів і зборів України та його органів, на підставі пункту 4 частини першої статті 32 Закону України "Про судоустрій і статус суддів" Вищий адміністративний суд України вважає за необхідне повідомити таке.
   
   Частина перша статті 117 Кодексу адміністративного судочинства України визначає, що суд за клопотанням позивача або з власної ініціативи може постановити ухвалу про вжиття заходів забезпечення адміністративного позову, якщо існує очевидна небезпека заподіяння шкоди правам, свободам та інтересам позивача до ухвалення рішення в адміністративній справі, або захист цих прав, свобод та інтересів стане неможливим без вжиття таких заходів, або для їх відновлення необхідно буде докласти значних зусиль та витрат, а також якщо очевидними є ознаки протиправності рішення, дії чи бездіяльності суб’єкта владних повноважень.
   
   Зі змісту наведеної законодавчої норми випливає, що вжиття судом заходів забезпечення позову можливе, зокрема, у разі наявності загрози для реалізації особою своїх прав та інтересів або неможливості їх захисту (відновлення) у подальшому.
   
   Під час вжиття заходів забезпечення позову у вигляді зупинення дії оскаржених підзаконних нормативно-правових актів Міністерства фінансів України або Міністерства доходів і зборів України (їх окремих положень), якими встановлюються, зокрема, форми податкової звітності, визначається порядок реалізації органами доходів і зборів своїх повноважень, суди повинні враховувати таке.
   
   Відповідно до пункту 46.4 статті 46 Податкового кодексу України якщо платник податків вважає, що форма податкової декларації, визначена центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, збільшує або зменшує його податкові зобов’язання, всупереч нормам цього Кодексу з такого податку чи збору, він має право зазначити цей факт у спеціально відведеному місці в податковій декларації.
   
   У разі необхідності платник податків може подати разом з такою податковою декларацією доповнення до такої декларації, які складені за довільною формою, що вважатиметься невід’ємною частиною податкової декларації. Таке доповнення подається з поясненням мотивів його подання.
   
   З огляду на викладену норму законодавство передбачає позасудовий порядок захисту платником податків своїх прав та/або інтересів, пов’язаних із відображенням у податковій звітності даних податкового обліку. Платник податків, незалежно від установленої форми податкової звітності, має право подати відповідну звітність таким чином, який, на його думку, правильно відображає зміст його прав та обов’язків у галузі оподаткування.
   
   Це не позбавляє права платника податків оскаржити до суду нормативно-правовий акт (його окремі положення), який, на його погляд, не відповідає вимогам закону.
   
   Водночас при вирішенні питання щодо забезпечення позову платника податків про визнання незаконним нормативно-правових актів центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну фінансову політику, або центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, суди повинні враховувати юридичну можливість самостійної реалізації платником податків своїх прав та обов’язків незалежно від змісту форм податкової звітності.
   
   На підставі пункту 46.4 статті 46 Податкового кодексу України платник податків може реалізувати своє право на належне, як він вважає, відображення показників податкового обліку, навіть до моменту вирішення судом по суті справи щодо законності форм податкової звітності. При цьому зазвичай не створюється неминучої загрози для реалізації платником податків своїх прав та обов’язків, а відновлення відповідних прав у разі ухвалення судом рішення на користь платника податків не може бути ускладнено.
   
   За таких обставин у судів відсутні передбачені частиною першою статті 117 Кодексу адміністративного судочинства України підстави для вжиття заходів забезпечення позову у вигляді зупинення дії оскаржуваного нормативно-правового акта, яким затверджено форми податкової звітності.
   
   Щодо вжиття заходів забезпечення позову у справах, предметом спору в яких є інші підзаконні нормативно-правові акти центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну фінансову політику, або центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, суди повинні враховувати таке.
   
   Існування підзаконного нормативно-правового акта не в усіх випадках унеможливлює фактичну реалізацію платниками податків своїх прав та інтересів. В окремих ситуаціях платники податків не позбавлені можливості діяти на підставі нормативних актів вищої юридичної сили, зокрема Податкового кодексу України. При цьому в разі застосування до такого платника негативних правових наслідків, у тому числі визначення контролюючим органом грошових зобов’язань такому платникові податків, цей платник не позбавлений права оскаржити до суду відповідні нарахування. При цьому суд вирішуватиме справу з урахуванням ієрархії нормативних актів, надаючи перевагу актові вищої юридичної сили.
   
   З огляду на викладене вживати заходів забезпечення позову щодо незаконності нормативно-правових актів центрального органу виконавчої влади, що реалізує державну фінансову політику, або центрального органу виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, суди повинні з урахуванням фактичних об’єктивних перешкод у реалізації прав та інтересів платника податків або щодо виникнення значних ускладнень у їх захисті в майбутньому.
   
   Цей лист пропонуємо довести до відома суддів окружних та апеляційних адміністративних судів для врахування при здійсненні правосуддя.
   
   Заступник Голови суду
   

М. Цуркан