Отключить рекламу

Підпишіться!


Бухгалтер 911, грудень, 2015/№52
Друкувати

Інвентаризація «сумнівного» резерву: «закриваємо» рік, що минає

Товстоп’ят Юрій, податковий експерт, y.tovstopyat@buhgalter911.com
«У новий рік — без боргів!» — цього прагне кожен з нас, та й підприємства не відмовилися б від такого хоча б станом на новорічну ніч (читай — дату балансу). Але виходить так далеко не завжди, причому в частині як дебіторської, так і кредиторської заборгованості. У зв’язку з цим продовжуємо «річну інвентаризацію»1. На черзі — резерв сумнівних боргів.
податок на прибуток, бухоблік, резерви

1 Перша стаття на цю тему — «Інвентаризація резерву відпусток: уже час наближається» («Бухгалтер 911», 2015, № 51).

Не право, а обов’язок

Створення резерву сумнівних боргів (далі — РСБ) — данина П(С)БО 10 (п. 7) і  П(С)БО 25 (п. 2.8 розд. ІІ). Така процедура — обов’язок, а не право суб’єкта господарювання2.

2 Подробиці — у статті «Резервне» питання: податковий облік — 2015» («Бухгалтер 911», 2015, № 46).

Не створювати РСБ дозволено лише в частині заборгованості:

— придбаної підприємством або призначеної для продажу;

— що не є фінансовим активом, тобто яка дає право отримувати грошові кошти та їх еквіваленти.

За «негрошовою» заборгованістю3 створення РСБ також не передбачено. Так само як і за безнадійною заборгованістю.

3 Тобто якщо ви перерахували передоплату, але товар (роботи, послуги) контрагент вам так і не поставив (виконав, надав).

РСБ створюють і коригують на дату балансу. Відповідно до п. 7 П(С)БО 10 поточна дебіторська заборгованість (ДЗ), що є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), уключається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. Для визначення такої вартості на дату балансу розраховують величину РСБ.

Знаючи її, чисту реалізаційну вартість ДЗ визначають як різницю між сумою поточної ДЗ підприємства та сумою резерву. Таким чином, не переконавшись у правильному нарахуванні РСБ, не можна говорити про достовірний бухоблік ДЗ та відображення її у фінзвітності.

Інвентаризація РСБ: покрокова інструкція

Положення № 8794 у цій частині є лаконічним. Інвентаризація РСБ згідно з  п. 8.5 розд. ІІІ цього Положення полягає в перевірці обґрунтованості визначення суми сумнівної заборгованості на підставі аналізу застосування методу розрахунку РСБ, установленого обліковою політикою. Однак нам потрібні подробиці!

4 Положення про інвентаризацію активів і зобов’язань, затверджене наказом Мінфіну від 02.09.2014 р. № 879.

Інвентаризація резерву нерозривно пов’язана з інвентаризацією ДЗ (точніше кажучи, навіть є її елементом). З неї і потрібно розпочати.

Під час такої інвентаризації найважливішим завданням є визначення структури ДЗ, а також імовірність її непогашення в розрізі дебіторів і груп заборгованості. При цьому з урахуванням існуючих на підприємстві критеріїв потрібно виділити (1) сумнівну (саме під неї створюється РСБ), (2) безнадійну ДЗ.

Далі вже приступаємо безпосередньо до інвентаризації РСБ.

Крок перший. Аналізуємо відповідність створеної суми РСБ виду заборгованості, для покриття можливих втрат від непогашення якої його створювали.

На цьому етапі перевіряємо, чи не перевищує сума створеного РСБ суму самої поточної дебіторки.

Про те, що перевищення залишку РСБ на дату балансу над сумою ДЗ на ту саму дату є неприпустимим, «сигналізує» останній абзац п. 8 П(С)БО 10. При цьому важливо розуміти, що така нерівність має бути дотримана у частині кожного з видів заборгованості, «під» яку створюють резерв (а не до загальної суми існуючої ДЗ).

Крок другий. Перевіряємо доцільність використання обраних методів створення РСБ.

Нагадаємо, що таких методів два ( п. 8 П(С)БО 10):

— застосування абсолютної сумнівної заборгованості і

— застосування коефіцієнта сумнівності (так звані «індивідуальний» і «груповий» методи).

Вибір стосовно їх використання має бути закріплений в указі (чи іншому розпорядчому документі) про облікову політику підприємства (згідно з абз. 10 п. 2.1 Методрекомендацій № 6355). Те саме стосується способу розрахунку коефіцієнта сумнівності (у разі потреби його використання).

5 Методичні рекомендації щодо облікової політики підприємства, затверджені наказом Мінфіну від 27.06.2013 р. № 635.

У разі застосування методу використання коефіцієнта сумнівності необхідно перевірити правильність групування заборгованості та розрахунку відповідного коефіцієнта.

Крок третій. Перевіряємо, які суми ДЗ списали за рахунок РСБ у поточному звітному періоді. Визначаємо розмір резерву в такому періоді. Встановлюємо достовірність його оцінки.

Крок четвертий. У результаті проведених дій вам вдасться встановити значення залишку РСБ на кінець звітного періоду. На цьому етапі його потрібно буде відобразити в обліку.

Якщо залишок резерву виявиться більшим, ніж сальдо за кредитом рахунка 38 «Резерв сумнівних боргів», то доведеться донарахувати резерв.

Для цього використовують таку саму проводку, що і при первісному створенні резерву: Дт 944 — Кт 38.

У зворотній ситуації, тобто якщо залишок резерву менший, ніж кредитове сальдо рахунка 38, різницю необхідно віднести на інші операційні доходи. При цьому складають таку кореспонденцію рахунків: Дт 38 — Кт 719.

Крок п’ятий. Результати виконаної роботи показуємо у фінзвітності. При цьому:

— у Балансі (Звіті про фінансовий стан) (форма № 1) поточну ДЗ на виконання вимог п. 7 П(С)БО 10 відображають за чистою реалізаційною вартістю. Зокрема, це стосується таких рядків Балансу:

Чиста реалізаційна вартість ДЗ — це сума поточної ДЗ за вирахуванням РСБ (згідно з  абз. 8 п. 4 П(С)БО 10).

а) 1125 «Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги»;

б) 1155 «Інша поточна дебіторська заборгованість»;

в) 11206 «Векселі одержані»;

г) 11456 «Дебіторська заборгованість за розрахунками із внутрішніх розрахунків»;

6 Вписувані додаткові статті Балансу.

— у Звіті про фінансові результати (Звіті про сукупний дохід) (форма № 2) сума створеного резерву потрапить до рядків 2180 і 2520 «Інші операційні витрати» таблиць І і ІІІ Звіту відповідно;

— у Примітках до фінансової звітності (форма № 5) відповідно до пп. 13.4 — 13.6 П(С)БО 10 необхідно наводити таку інформацію:

• метод визначення величини РСБ;

• суму поточної ДЗ за продукцію, товари, роботи, послуги в розрізі її класифікації за строками непогашення (таблиця ІХ7, рядок 940);

7 Тут же наводять аналогічну інформацію про іншу поточну дебіторську заборгованість (у рядку 950 Приміток).

• залишок РСБ за кожною статтею поточної ДЗ, його створення та використання у звітному році (таблиця VІІ, рядок 775).

Для низькодохідних (дохід за 2015 рік не більше 20 млн грн.) платників ППП, які планують скористатися своїм правом не коригувати фінрезультат до оподаткування на різниці, на цьому можна поставити крапку. Однак для іншої категорії платників податків не все так просто.

Облік з податку на прибуток

Високодохідні платники ППП зобов’язані проводити коригування фінрезультату в частині РСБ відповідно до п. 139.2 ПКУ (ср. 025069200). На сьогодні в цій частині формулювання є невдалими. Фінрезультат потрібно збільшити на суму витрат на створення РСБ за даними бухобліку та на суму списаної ДЗ понад суму РСБ. А зменшити фінрезультат можна тільки на суму коригування (зменшення) РСБ.

139.2.2. Фінансовий результат до оподаткування зменшується на суму коригування (зменшення) резерву сумнівних боргів, на яку збільшився фінансовий результат до оподаткування згідно з національними положеннями (стандартам) бухгалтерського обліку або міжнародними стандартами фінансової звітності.

Ситуацію планували виправити законодавці8.

8 Подробиці — у матеріалі «Недосконалий» прибуток: чи є реальними поліпшення?» («Бухгалтер 911», 2015, № 48).

Однак уже зараз зрозуміло, що таке «виправлення» цього року не відбудеться. У зв’язку з цим залишається сподіватися тільки на лояльність податківців, які, можливо, на рівні листів запровадять ті зміни, що не встиг унести законодавець. Зокрема, визнають, що під коригуванням (зменшенням) фінрезультату п.п. 139.2.2 ПКУ розуміє у тому числі й списання заборгованості, яка відповідає ознакам безнадійної, у межах раніше сформованого РСБ, за допомогою запису: Дт 38 — Кт 36, 37.

Але тут, як кажуть, надія помирає останньою. Можливо, податківці на це й не підуть.

y.tovstopyat@buhgalter911.com

Для того, чтоб распечатать текст необходимо авторизоваться или зарегистрироваться