Довгострокові заборгованості: так чи можна не дисконтувати?
* Див. статтю «Верховний Суд: довгострокову заборгованість за НП(С)БО можна не дисконтувати» (журнал «Бухгалтер 911», 2021, № 28).
Прострочена ≠ довгострокова заборгованість
Як і раніше, у топі запитання на кшталт: «отримали позику на 1 рік, але в призначений строк не повернули, чи треба дисконтувати таку заборгованість?». Ця життєва історія і буде нашим аперитивом.
Так от. Якщо облік ведеться за нацстандартами, то НП(С)БО 10 і 11 вимагають дисконтувати тільки довгострокові заборгованості. Саме довгострокові «грошові» заборгованості відображаються у балансі за теперішньою (дисконтованою) вартістю.
При цьому зобов’язання є довгостроковим, якщо від початку договірний строк його погашення був більше 12 місяців. Наприклад, якщо за договором позика первісно видавалася, приміром, на 1,5 року або на 2 роки.
А що в нашому випадку? Позика за договором видавалася всього на 1 рік. Тому вона має статус «короткострокової». А отже, дисконтувати таке зобов’язання не треба!
Той факт, що позику не повернули протягом 1 року, надає їй статусу простроченої заборгованості, але ніяк не довгострокової.
Підтверджують цю логіку і суди (див., наприклад, постанову Шостого апеляційного адмінсуду від 18.05.2021 № 826/16321/18).
«Прострочена заборгованість не може розглядатися як довгострокова, оскільки період повернення коштів одержувачу вже настав. Той факт, що заборгованість за зобов’язанням фактично не повернена на дату балансу (до строку закінчення позовної давності), не надає їй статусу довгострокової, оскільки в будь-який момент кредитор має право вимагати повернення усієї суми такої заборгованості».
Окремо варто зупинитися на ситуації, якщо сторони вирішать продовжити (пролонгувати) строки повернення позики.
У загальному випадку при пролонгації строку повернення позики на термін не більше 12 місяців (якщо первісно позика видавалася теж на термін не більше 12 місяців) — така заборгованість все одно залишається короткостроковою. Знову ж таки, оскільки після пролонгації зобов’язання має бути погашене протягом найближчих 12 місяців. Але тут треба бути напоготові. Можливо, податківці упереджено поставляться до такої пролонгації і намагатимуться визнати таку заборгованість довгостроковою та вимагатимуть її дисконтування. Хоча зараз їх позиція з цього питання не до кінця зрозуміла. У своїх роз’ясненнях на запитання на кшталт:
«чи підлягає дисконтуванню сума заборгованості за неповерненою до закінчення строку поворотною фінансовою допомогою, якщо договір було укладено на 1 рік та пролонговано ще на 1 рік?»
вони не дають ніяких прямих відповідей, а радять звертатися за роз’ясненнями до Мінфіну (див. лист ДПСУ від 10.03.2021 № 872/ІПК/99-00-21-02-02-06).
Справедливості ради зазначимо, що з будь-яких питань у частині дисконтування податківці зараз не дають ніяких рекомендацій, а радять «іти» з цими питаннями в Мінфін.
Що стосується позиції судів, то вони підтверджують, що якщо позика:
— первісно видана на строк не більше 12 місяців та ідентифікувалася в обліку як поточна і
— пролонгована на строк до 12 місяців,
то така позика залишається, як і раніше, поточною. Відповідно дисконтуванню вона не підлягає (див., наприклад, постанову Шостого апеляційного адмінсуду від 17.03.2021 № 640/16539/20).
Довгострокова заборгованість: дисконтувати або «забути»
Тепер перейдемо безпосередньо до довгострокової заборгованості, тобто такої, яка підлягає обов’язковому обліку за теперішньою (дисконтованою) вартістю. Попри те, що в НП(С)БО є чітка пряма норма про те, що довгострокові заборгованості підлягають дисконтуванню, питання «а чи можна не дисконтувати» довгострокову заборгованість виникають не на порожньому місці.
Причина — Мінфін у нацстандартах полінувався розписати «увесь процес». Із нацстандартів виходить, що на дату визнання довгострокової заборгованості її треба оцінити за теперішньою (дисконтованою) вартістю, а потім різницю (дисконт) амортизувати протягом усього строку погашення заборгованості. Але ось як амортизувати дисконт (розраховувати цю амортизовану вартість) у частині фінзобов’язань/фінактивів, у НП(С)БО не сказано. Відповідні визначення є тільки для інвестицій (НП(С)БО 12), і вони абсолютно не підходять для довгострокових заборгованостей.
Податківці давали різні рекомендації з приводу дисконтування: і формулу дисконтування підказували (PV = FV : (1 + i)n), і посилалися на НП(С)БО 12 в частині визначення амортизованої вартості, і давали поради щодо визначення ставки дисконтування (рекомендували орієнтуватися на облікову ставку НБУ або середньорічну ставку рефінансування НБУ).
Інша справа — позиція судів. З появою прямих норм у НП(С)БО про необхідність дисконтування судова практика була дуже різношерстною. Деякі суди говорили, що в питаннях дисконтування треба орієнтуватися на МСФЗ — існують загальні методи здійснення розрахунку дисконтування, а саме МСФЗ. Тому платник не може «нарікати» на відсутність методики дисконтування.
Але! Дуже революційною в питанні дисконтування довгострокових заборгованостей стала постанова ВС від 28.04.2021 у справі № 640/13685/19** (ср. ).
** Ми про неї писали в статті «Верховний Суд: довгострокову заборгованість за НП(С)БО можна не дисконтувати» (журнал «Бухгалтер 911», 2021, № 28).
У ній суд дійшов такого висновку — оскільки методика дисконтування в НП(С)БО не визначена, підприємство не повинне її визначати самостійно. Тобто в тому, що підприємство, яке звітує за НП(С)БО, не дисконтує довгострокові заборгованості, — порушень немає! Ось так!
І що радує — остання (свіжа) судова практика в частині дисконтування у більшості випадків йде якраз-таки цією «стежкою» ☺.
На що звертають увагу суди:
Див., наприклад, постанови Шостого апеляційного адмінсуду від 17.03.2021 у справі № 640/16539/20; Третього апеляційного адмінсуду від 27.05.2021 у справі № 160/6256/20; рішення Київського окружного адмінсуду від 29.03.2021 у справі № 320/4950/19).
1. Якщо ведемо облік за НП(С)БО, то не зобов’язані застосовувати норми МСФЗ (у т. ч. і в частині дисконтування):
«Оскільки підприємство визначило у своїй обліковій політиці, що застосовує НП(С)БО, то це унеможливлює поширення на нього положень Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку. Доказів обов`язковості використання до дисконтування довгострокових зобов’язань Міжнародних стандартів бухгалтерського обліку ГУ ДПС у м. Києві не надано».
2. Правила НП(С)БО 12, на які посилаються податківці для розрахунку амортизованої собівартості, не застосовні до довгострокових заборгованостей:
«Як свідчать норми П(С)БО, на які посилався контролюючий орган, самостійно здійснюючи розрахунок дисконту заборгованості з урахуванням його подальшої амортизації, таке обчислення проводилося за формулою, визначеною для фінансових інвестицій (П(С)БО 12), що унеможливлює її застосування до довгострокових фінансових зобов’язань. У свою чергу, правила розрахунку дисконту заборгованості з урахуванням його подальшої амортизації чинним на час виникнення спірних правовідносин законодавством не передбачено».
3. Оскільки немає методики дисконтування в НП(С)БО, то підприємство не зобов’язане визначати методологію оцінки самостійно, а податківці — не мають права нав’язувати свої правила дисконтування:
«Оскільки НПС)БО не визначено методологію щодо визначення справедливої та амортизованої вартості фінансових зобов`язань, а також органами, на які покладено регулювання питань методології бухгалтерського обліку та фінансової звітності, не надані будь-які роз’яснення або практика такого визначення, підприємство не зобов’язане визначати методологію оцінки фінансових зобов’язань самостійно, а ДФС України не має права визначати цю методику та давати вказівки платнику податків щодо такої методики поза межами норм чинного законодавства».
Тобто, як бачимо, — аргументів на користь недисконтування довгострокових заборгованостей, якщо облік ведеться за НП(С)БО, предостатньо.
Цікаві і позиції податківців та судів у частині визначення ставки дисконтування, наприклад, для випадку, коли йдеться про довгостроковий банківський кредит.
Суди відмічають, що якщо кредит отриманий під ринковий відсоток, то додаткової вигоди (доходу) для платника не виникає, а отже, не нараховується дисконт та, як наслідок, — немає амортизації дисконту. Тобто таку заборгованість можна не дисконтувати.
Див., наприклад, постанову Третього апеляційного адмінсуду від 27.05.2021 у справі № 160/6256/20.
Суди, посилаючись на п. 14 П(С)БО 28, говорять, що при визначенні теперішньої (дисконтованої) вартості треба застосовувати ринкову ставку відсотка, що використовується в операціях з аналогічними активами. Тобто якщо кредит в інвалюті — то слід орієнтуватися на ринкову ставку за аналогічними інвалютними кредитами.
При оцінці зобов’язання за іноземною позикою або кредитом за основу необхідно брати ринкові ціни (кредитні ставки) країни, з якої була отримана позика або кредит, а не внутрішній ринок України. Такий же підхід використовує й НБУ (див. лист від 17.01.2019 № Р/25-0006/2831). Підтримують його і суди (див. рішення Волинського окружного адмінсуду від 12.11.2020 у справі № 140/7964/20).
Як краще вчинити
Незважаючи на ці переконливі судові аргументи, рекомендуємо все ж зважено підходити до ухвалення рішення про недисконтування довгострокової заборгованості.
Варто врахувати: якщо йдеться про довгострокову заборгованість, то податківці гарантовано перевірятимуть факт її дисконтування. Тим більше, враховуючи пряму вимогу в частині дисконтування в НП(С)БО. Так, у листі ДФСУ від 18.06.2018 № 18311/7/99-99-14-03-03-17 податківцям було рекомендовано:
«при проведенні перевірок платників податків доцільно досліджувати питання відображення фінансового доходу від дисконтування довгострокової кредиторської заборгованості у момент її виникнення і здійснення амортизації дисконту протягом строку користування на кожну наступну дату балансу».
Сміливі платники — готові боротися за недисконтування в суді, узявши на озброєння аргументи судів, можуть і не дисконтувати довгострокові заборгованості.
Обережним же платникам, які не хочуть вплутуватися в судові спори з податківцями, краще:
— або взагалі не зв’язуватися з довгостроковими заборгованостями;
— або дисконтувати їх.
При цьому щоб мати менше проблем, краще все-таки дотримуватися «класичної» методики дисконтування довгострокових заборгованостей.
Детально про методику дисконтування ви можете прочитати в статті «Дисконтування довгострокових заборгованостей: продовження» (журнал «Бухгалтер 911», 2019, № 46).
Суть підходу полягає в такому:
1) при визнанні довгострокові зобов’язання/довгострокову дебіторську заборгованість оцінюють за теперішньою (дисконтованою) вартістю. Виходячи з того, що теперішня вартість завжди менша за майбутню, в результаті дисконтування виникає:
— дохід (Кт 733) — якщо дисконтують суму довгострокового зобов’язання;
— витрати (Дт 952) — якщо дисконтують суму довгострокової дебіторської заборгованості;
2) у подальших періодах суму дисконту (різницю між номінальною і теперішньою вартістю) амортизують протягом усього строку існування заборгованості (від дати отримання до дати погашення) за методом ефективної ставки відсотка.
У результаті дохід за зобов’язаннями компенсуватиметься процентними витратами, а витрати за дебіторською заборгованістю — процентним доходом.
При цьому зважаючи на відсутність у нацстандартах методики дисконтування, краще закріпити таку методику в обліковій політиці. У тому числі обумовити й те, як ви визначаєте ставку дисконтування.
Блоги 
