Поставка программного обеспечения: что с НДС?
* Смотрите статью «Компьютерные программы: как все-таки учитывать?» в журнале «Бухгалтер 911», 2015, № 31.
Разобраться с этим вопросом нам поможет ОНК № 536** (все еще действует), в которой налоговики в свое время разобрали ряд важнейших моментов.
Когда срабатывает НДС-льгота
Итак, сначала напомним, на чем строится освобождение от обложения НДС для программной продукции. Это — п. 261 подразд. 2 разд. ХХ НКУ. Эти нормы являются временными. Действуют они с 01.01.2013 г. до 01.01.2023 г. и предусматривают полное освобождение от НДС операций по поставке программной продукции.
При этом сам НКУ к программной продукции относит:
— результат компьютерного программирования в виде операционной системы, системной, прикладной, развлекательной и/или учебной компьютерной программы (их компонентов), а также в виде интернет-сайтов и/или онлайн-сервисов;
— криптографические средства защиты информации.
Операции плательщиков НДС по поставке последних освобождаются от обложения налогом при условии наличия лицензий на право осуществления такой деятельности и сертификатов соответствия на средства криптографической защиты информации или положительных экспертных заключений по результатам государственной экспертизы в сфере криптографической защиты информации (ответ на вопрос 11 ОНК № 536).
При этом сразу порадуем: налоговики в ОНК № 536 были довольно «нефискальными», потому в большинстве случаев от НДС удастся «отвертеться» (конечно, при условии, что вам такое освобождение нужно). Дальше предлагаем посмотреть на несколько тезисов из данного разъяснения (и не только).
1. Начнем с того, что НДС-льготу к операциям с программной продукцией придется применять, даже если вы этого не хотите (см. ответ на вопрос 1 ОНК № 536). Дело в том, что распространяется она именно на операции, а не на самого плательщика, потому права отказа от нее нет.
2. НДС-льгота применяется независимо от того, кто поставляет программную продукцию: ее разработчик или третье лицо. Другими словами, она применяется на всех этапах поставки программной продукции от лица, которое ее создало, до последнего покупателя (потребителя).
3. Еще один приятный момент — применение льготы не зависит от каналов распространения программной продукции (что подтвердили и налоговики в ответе на вопрос 3 ОНК № 536). То есть, если программная продукция поставляется с помощью сети Интернет, в частности электронной почты, или других средств передачи информации, НДС-льгота никуда не денется. Тем более что п. 26 подразд. 2 разд. ХХ НКУ не выдвигает никаких дополнительных требований по этому поводу.
4. При определении права на НДС-льготу нужно учитывать конкретные условия поставки (для этого проверяйте текст договора). Так, например, если по условиям договора вы передаете исключительные имущественные права на программную продукцию, срабатывает данная льгота. Если же платеж расценивается как роялти, то такие выплаты — не объект для НДС.
В этом ключе напомним, что к роялти сейчас не относятся, в частности, платежи за использование компьютерных программ в качестве конечного потребителя*** ( п.п. 14.1.225 НКУ).
*** Об этом мы говорили в журнале «Бухгалтер 911», 2015, № 7.
Как видите, данная НДС-льгота покрывает большинство операций, при которых может передаваться программная продукция. Но не все…
Услуги по техподдержке
К таким услугам относятся, в частности, установка, настройка, тестирование, выявление и устранение недостатков программ. Такие услуги подпадают под НДС-льготу при соблюдении одновременно двух условий (см. ответ на вопрос 4 ОНК № 536):
— их предоставляет производитель программной продукции;
— они являются составляющей поставки такой продукции. Другими словами, стоимость таких услуг включается в стоимость программной продукции.
То есть, если вы производитель, то для применения НДС-льготы необходимо просто не выделять стоимость услуг по техподдержке в отдельную статью поставки.
Если же производителем программной продукции вы не являетесь, то тогда, по логике фискалов, льготы вам не видать.
Разработчик не получает права собственности на компьютерную программу
Налоговики отрицают возможность применения льготы в случае, если исполнители услуг (работ) по разработке услуг и программных компонентов не приобретают права собственности на такую программную продукцию в процессе ее создания. То есть после завершения выполнения таких услуг (работ) право собственности на готовую программную продукцию (ее компоненты) возникает сразу у заказчика (см. ответ на вопрос 10 ОНК № 536). Чтобы отследить этот момент, внимательно читайте текст договора.
Причина такого подхода понятна. Ведь НДС-льгота применяется при поставке программной продукции. В свою очередь, услуги по ее разработке под нее не подпадают.
Как же тогда облагать НДС подобные операции? Очевидно, как поставку услуг по разработке, которые регулирует п.п. «в» п. 186.3 НКУ. Согласно правилам, установленным этим подпунктом, местом поставки таких услуг является место регистрации их получателя. Так что, заметьте: облагаться НДС данная операция будет только в том случае, если заказчиком будет резидент. Если же им будет выступать нерезидент, то данная операция — не объект.
Но обратите внимание: в целом здесь все зависит от того, нужна вам эта льгота или нет (как показывает практика, многим сподручнее работать и с НДС). Если вы хотите, чтобы данная операция подпадала под НДС-льготу, пропишите соответствующие условия в договоре: о том, что право собственности исполнитель сначала приобретает, а затем передает его заказчику. Тогда получается, что все условия, необходимые для применения льготы, выполнены.
Попутно напомним, что компьютерные программы являются объектами авторского права согласно п. 3 ч. 1 ст. 8 Закона № 3792****. При этом в соответствии со ст. 11 этого Закона возникновение и осуществление авторского права не требует регистрации произведения или любого другого специального его оформления, как и выполнения любых других формальностей. То есть по умолчанию именно разработчики компьютерных программ обретают авторское право на них. Не происходит этого только в случае, если произведение является служебным ( ст. 16 Закона № 3792).
**** Закон Украины «Об авторском праве и смежных правах» от 23.12.93 г. № 3792-XII.
Компоненты компьютерных программ, на которые также может распространяться НДС-льгота (что налоговики подтверждают в ответе 8 ОНК № 536), по логике вещей также должны подчиняться изложенному выше порядку.
ОЕМ-версии компьютерных программ: льготе не быть?
В случае, если такие программы неразрывно связаны с самой техникой и их поставка не выделяется в отдельный элемент, об НДС-льготе, вне всяких сомнений, говорить не приходится.
Конечно, при условии, что поставка самой техники не подпадает под какую-то другую НДС-льготу.
Подтверждают это и налоговики в ОНК № 536 (ответ на вопрос 6). При этом они указывают: поставка систем и/или оборудования, неотъемлемой составляющей которых является программная продукция, не отнесена к операциям, к которым применяют налоговые льготы по НДС.
Но заметьте: есть и альтернативный вариант, причем с ним соглашаются и сами фискалы. Он предусматривает выделение отдельным элементом поставки стоимости такой программы (на основании самостоятельного договора). В таком случае проблем с обложением НДС по ней быть не должно. Поставка программы должна либо подпадать под льготу, предусмотренную п. 261 подразд. 2 разд. ХХ НКУ, либо же не являться объектом обложения НДС как роялти согласно п.п. 196.1.6 этого Кодекса. Правда, последнее касается только тех случаев, когда их выплату проводят в денежной форме.
Блоги 
