Откроем сразу все карты: варианты есть, причем продиктованы они самим Минфином, доказательством чему служат П(С)БУ 7 и «профильные» Методрекомендации № 561*.
Заглянем для начала в абз. 9 п. 4 П(С)БУ 7, дающий определение объекта основных средств. Им может быть: (1) законченное устройство со всеми приспособлениями и принадлежностями к нему; (2) конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций; (3) обособленный комплекс конструктивно соединенных предметов одинакового или различного назначения, имеющих для их обслуживания общие приспособления, принадлежности, управление и единый фундамент, вследствие чего каждый предмет может выполнять свои функции, а комплекс — определенную работу только в составе комплекса, а не самостоятельно; (4) другой актив, соответствующий определению основных средств, или часть такого актива, которая контролируется предприятием/учреждением.
Интересна последняя оговорка: получается, объектом основных средств может быть не только самостоятельный актив, но даже его часть.
Читаем дальше: если один объект основных средств состоит из частей (компонентов), которые имеют разный срок полезного использования (эксплуатации), то каждая из этих частей может признаваться в бухучете отдельным объектом основных средств (абз. 10 п. 4 П(С)БУ 7, п. 4 Методрекомендаций № 561). Как видите, у вас возникает право выбора — об обязанности раздельного учета речь не идет.
Но смысл в ведении раздельного учета есть не только в указанном случае, но и если вследствие такой отдельной классификации некоторые из объектов не соответствуют стоимостному критерию основных средств. В таком случае эти составляющие могут быть отнесены в состав малоценных необоротных материальных активов (далее — МНМА), в связи с чем открываются привлекательные перспективы в части их амортизации.
С целью сближения бухгалтерского учета основных средств с налоговым мы всегда рекомендовали вам устанавливать в учетной политике такой же стоимостный критерий для отнесения необоротных активов в состав основных средств, как и в налоговом учете — 6000 грн.
Такой размер следует из налогового определения основных средств, приведенного в п.п. 14.1.138 НКУ. До 01.09.2015 г. стоимостный критерий составлял 2500 грн.
В связи с этим обратим ваше внимание на следующую проблему. Цифры в НКУ не везде были изменены с 2500 до 6000 грн. Так, в п.п. 138.3.3 НКУ, определяющем минимально допустимые сроки использования основных средств, в описании группы 4 до сих пор содержится упоминание об объектах, «стоимость которых превышает 2500 грн.».
Это касается той ее подгруппы, минимально допустимый срок полезного использования активов которой составляет 2 года. Это электронно-вычислительные машины, . В части таких активов вопрос с их раздельным или групповым учетом имеет особую актуальность.
В недавней ИНК от 04.08.2017 г. № 1495/6/99-99-15-02-02-15/ІПК ГФСУ разобрала ситуацию, отметив, что электронно-вычислительные машины, , стоимость которых не превышает 6 тыс. грн., не являются основными средствами для целей применения ст. 138 НКУ.
Поэтому те объекты указанной подгруппы, стоимость которых превышает 2500 грн., но не превышает 6 тыс. грн., не подпадают под минимальный срок 2 года, а амортизироваться должны по правилам, установленным для МНМА.
Идем дальше. Главная «заточенность» раздельного учета — это вовсе не желание создать себе дополнительные хлопоты, а возможность амортизировать объекты не одним общим массивом, а по отдельности. Вот какие рекомендации по этому поводу содержит п. 23 Методрекомендаций № 561.
Каждая часть объекта основных средств, стоимость которой является существенной** относительно первоначальной и/или балансовой стоимости объекта, может амортизироваться отдельно. С этой целью предприятие распределяет сумму, первоначально признанную относительно объекта основных средств, на его существенные части.
** Больше о существенности вы могли узнать из материала «Существенность для бухучета и финотчетности» в журнале «Бухгалтер 911», 2017, № 40.
Если предприятие амортизирует отдельно некоторые части объекта основных средств, оно также отдельно амортизирует остальную часть объекта, состоящую из таких частей объекта, которые отдельно являются несущественными.
Срок полезного использования и метод амортизации существенной части объекта основных средств могут быть такими же, как срок полезной эксплуатации и метод амортизации другой существенной части этого же объекта. Причем такие части можно объединять в группу (согласно п. 24 Методрекомендаций № 561).
А раз могут быть, то могут и не быть . Вообще, если такие сроки и методы отличаться не будут, то ведение раздельного учета объектов — лишь дополнительная головная боль. Зачем рассчитывать амортизацию нескольких отдельных объектов с использованием того же метода начисления амортизации и на протяжении того же срока, если можно объединить все в единое целое? Тем более, что сумма начисленной амортизации в таком случае не будет отличаться.
Что касается налогового учета, то ГФСУ также, в принципе, не против начисления амортизации отдельных компонентов основных средств (см. ИНК от 04.08.2017 г. № 1492/6/99-99-15-02-02-15/ІПК).
При этом она обращает внимание на п.п. 138.3.3 НКУ, которым установлено, что в случае, если сроки полезного использования (эксплуатации) объекта основных средств в бухучете меньше чем минимально допустимые сроки амортизации основных средств и других необоротных активов, то для расчета амортизации используются сроки, установленные этим подпунктом. Если же сроки полезного использования (эксплуатации) объекта основных средств в бухучете равны или больше тех, которые установлены п.п. 138.3.3 НКУ, то для расчета амортизации используют сроки, установленные в бухучете.
Эти положения налоговики рекомендуют применять как к объектам основных средств, так и к их отдельным компонентам.
Далее предлагаем рассмотреть, насколько выгодным является вариант раздельного учета объектов основных средств на языке цифр.
Пример. Предприятие приобрело системный блок стоимостью 7800 грн., монитор — 4300 грн., клавиатуру — 300 грн. и мышь — 200 грн. Срок полезного использования этих активов определен в 2 года. Основным средством среди перечисленных является только системный блок. Его ликвидационная стоимость равна 600 грн. Остальные объекты в учете признаны МНМА. Их амортизируют в первом месяце использования в размере 100 % их стоимости.
№ п/п |
Содержание хозяйственной операции |
Сумма, грн. |
Бухгалтерский учет |
|
дебет |
кредит |
|||
1 |
Перечислена предоплата продавцу-неплательщику НДС за: |
12600,00 |
371 |
311 |
1.1 |
— системный блок |
7800,00 |
371 |
311 |
1.2 |
— монитор |
4300,00 |
||
1.3 |
— клавиатуру |
300,00 |
||
1.4 |
— мышь |
200,00 |
||
2 |
Получили от поставщика: |
Х |
Х |
Х |
2.1 |
— системный блок |
7800,00 |
152 |
631 |
2.2 |
— монитор |
4300,00 |
153 |
631 |
2.3 |
— клавиатуру |
300,00 |
153 |
631 |
2.4 |
— мышь |
200,00 |
153 |
631 |
3 |
Ввели в эксплуатацию: |
Х |
Х |
Х |
3.1 |
— системный блок |
7800,00 |
104 |
152 |
3.2 |
— монитор |
4300,00 |
112 |
153 |
3.3 |
— клавиатуру |
300,00 |
112 |
153 |
3.4 |
— мышь |
200,00 |
112 |
153 |
4 |
Произвели взаимозачет задолженностей |
12600,00 |
631 |
371 |
5 |
Начислили амортизацию: |
Х |
Х |
Х |
5.1 |
— системного блока |
300,00* |
92 |
131 |
5.2 |
— монитора |
4300,00 |
132 |
|
5.3 |
— клавиатуры |
300,00 |
132 |
|
5.4 |
— мыши |
200,00 |
132 |
|
* Сумму рассчитывают так: (7800 грн. - 600 грн.) : 24 мес. Такую же проводку составляют и в следующие 23 месяца. |
Как видите, в состав расходов уже в октябре можно отнести 5100 грн. Побочным эффектом при этом является изобилие однотипных проводок. Для сравнения: при учете компьютера такой же первоначальной и ликвидационной стоимостью, как единого объекта, в расходы ежемесячно попадало бы лишь 500 грн.