НДС-льгота по «антикоронавирусным» товарам: как ее применять
* Информационное письмо ГНСУ от 16.04.2020 г. № 10 (см. по ссылке: tax.gov.ua/data/material/000/325/415669/Informaciyniy_list_10.pdf).
Хронология льготы
Напомним, что медльгота, предусмотренная п. 71 подразд. 2 разд. ХХ НКУ, изначально появилась благодаря Закону № 530**. Льгота предполагала освобождение от НДС в период с 17.03.2020 г. по 17.06.2020 г. только операций по ввозу определенных перечнем КМУ лекарственных средств, медизделий и/или медоборудования, связанных с противодействием коронавирусу. Причем обратите внимание, что потом «срок действия льготы» был изменен (см. далее). Льготный Перечень был утвержден постановлением КМУ от 20.03.2020 г. № 224 (вступил в силу — 21.03.2020 г.).
** Закон Украины от 17.03.2020 г. № 530-IX.
Затем Законом № 540*** (вступил в силу 02.04.2020 г.) эту льготу распространили не только на ввоз, но и на внутренние поставки (поставки на территории Украины) товаров, связанных с противодействием коронавирусу. Опять же — только тех, которые включены в Перечень КМУ (Перечень № 224). Налоговики разъясняли, что Перечень № 224, разработанный изначально под льготу для импорта, распространяется и для украинских поставок (пп. 13, 10 информационного письма от 03.04.2020 г. № 8).
*** Закон Украины от 30.03.2020 г. № 540-IX.
Сейчас название Перечня № 224 поменяли и из него четко следует, что он касается и поставок на территории Украины. Но и до такого изменения (до 15 апреля 2020 года), как поясняют налоговики, этот Перечень распространялся и на внутриукраинские поставки.
При этом Законом № 540 было прописано, что это освобождение от НДС распространяется на операции начиная с 17 марта 2020 года (т. е. для внутренних поставок оно действует задним числом) по последний календарный день месяца окончания карантина, введенного на всей территории Украины постановлением КМУ от 11.03.2020 г. № 211. То есть, несмотря на то, что сам Перечень № 224 вступил в силу только 21 марта, а льгота для «внутренних» поставок появилась в законодательстве только 2 апреля, НДС-освобождение действует для поставок, первое событие по которым пришлось на период начиная с 17 марта 2020 года.
Как раз в отношении операций, осуществленных с 17 марта по 1 апреля включительно (когда, по сути, об НДС-льготе для внутренних поставок никто и не мог предполагать), и кроется больше всего проблем. И собственно говоря, разъяснению именно этой ситуации в большей части и посвящено информационное письмо № 10. На этом моменте мы остановимся чуть ниже (см. раздел «Переходные операции»). Но сразу отметим, что налоговики говорят, что если НДС был по таким операциям начислен, то его нужно корректировать. И покупатель по НН, датированной (с датой составления) начиная с 17 марта 2020 года, права на НК не имеет.
Далее. Постановлением КМУ от 08.04.2020 г. № 271 в Перечень № 224 внесли изменения — его расширили (добавили новые лекарства, разные виды масок/респираторов, томографы, дефибрилляторы, рентгеновские аппараты и УЗИ, а также автомобили скорой помощи и пр.) и переименовали (в названии упоминается не только ввоз, но и поставки в Украине). Кроме того, четче определили критерии отнесения медизделий и медоборудования к льготным.
При этом важно обратить внимание: налоговики отметили (п. 3 информационного письма № 10), что к товарным позициям, добавленным в Перечень № 224 постановлением № 271, льготу применяют только с 15 апреля 2020 года — даты вступления в силу постановления № 271, а не с 17 марта 2020 года. Считаем такой подход оправданным. Поскольку применять каждое последующее изменение в Перечне № 224 задним числом (начиная с 17 марта) нелогично.
Поэтому освобождение от НДС:
— в отношении лекарственных средств, медизделий и медоборудования, определенных Перечнем № 224 в его первоначальной редакции (до внесения изменений постановлением КМУ № 271), распространяется на операции начиная с 17 марта 2020 года;
— для товаров/медпрепаратов, добавленных в Перечень № 224 постановлением КМУ от 08.04.2020 г. № 271, — с момента вступления в силу постановления КМУ № 271, т. е. с 15 апреля 2020 года.
Условия освобождения от НДС
Медльгота действует для товаров (в том числе лекарственных средств, медизделий, медоборудования), включенных в Перечень № 224 (пп. 2 и 5 информационного письма № 10), и применяется:
— как к импортным товарам, так и к товарам, произведенным в Украине (независимо от даты производства/импорта);
То есть внутриукраинские поставки медтоваров освобождаются от НДС и в том случае, если они были ввезены/произведены до 17 марта 2020 года (п. 1 информационного письма № 10).
— на всех этапах их поставки;
— независимо от того, кто такие товары производит/закупает (поставщиком (производителем, импортером) может быть любой субъект хозяйствования (и юрлицо, и физлицо)). Также возможна поставка таких товаров по трехсторонним договорам, когда получателем является медучреждение, а лицом, осуществляющим оплату, — благотворительный фонд или другой субъект хозяйствования или физлицо (п. 5 информационного письма № 10).
Главный критерий для применения льготы по налогообложению — включение товара в Перечень № 224.
Но! Для товаров, включенных в раздел «Медичні вироби, лабораторне обладнання, розхідні матеріали, реагенти для лабораторних досліджень», действуют дополнительные условия. Для таких товаров льгота действует при наличии:
Дополнительные условия установлены только для товаров, включенных в раздел «Медичні вироби, лабораторне обладнання, розхідні матеріали, реагенти для лабораторних досліджень».
— декларации о соответствии и нанесении на товар или его упаковку, а также на сопроводительные документы (если они предусмотрены техническим регламентом) знака соответствия техническим регламентам (если товары техрегламентам соответствуют);
— или уведомления МОЗ о вводе в обращение и/или эксплуатацию медизделий либо уведомления Гоструда о вводе в обращение СИЗ (если условия техрегламентов не выполнены). Об уведомлении Гоструда см. подробнее по ссылке: dsp.gov.ua/do-uvahy-vyrobnykiv-ta-importeriv-zasobiv-indyvidualnoho-zakhystu.
Техрегламенты утверждены:
— для медизделий — постановлениями КМУ от 02.10.2013 г. № 753, № 754 и № 755;
— для СИЗ — постановлениями КМУ от 02.10.2013 г. № 753 и от 27.08.2008 г. № 761 (примечание 2 к Перечню № 224).
Отказаться от льготы нельзя
Отказаться от медльготы нельзя (п. 5 информационного письма № 10). То есть покупатель по таким операциям не имеет права на НК (даже если ему выписана НН на «облагаемую» поставку), а поставщик — не должен начислять НО.
Причем, как отмечают налоговики, стоимость товаров, включенных в Перечень № 224, должна определяться с 17 марта без НДС независимо от того, содержат договоры и первичные документы, составленные на поставку таких товаров, положения относительно необходимости начисления НДС или нет, а также независимо от даты заключения таких договоров (п. 5 информационного письма № 10).
Есть позитивный момент — в отношении таких льготных поставок не нужно начислять:
— «компенсирующие» НО по п. 198.5 НКУ. Если медтовары ввезли (купили) еще до льготы (с НДС), а продаем по льготе, входной НДС компенсировать не нужно. При этом НК по входному НДС на общих основаниях сохраняется, т. е. из-за временной льготы не пропадает;
— «распределительные» НО по п. 199. НКУ. Поэтому из-за появления льготных медпоставок не нужно рассчитывать коэффициент распределения анти-ЧВ.
Это прямо следует из п. 71. 2 разд. ХХ НКУ.
НН на льготную поставку
При составлении НН на медльготу учитываем следующие особенности (п. 8 информационного письма № 10):
— в верхней левой части НН в графе «Складена на операції, звільнені від оподаткування» делается отметка «Без ПДВ»;
— в графе 8 раздела Б (табличная часть) НН указывается код ставки «903»;
— в графе 9 указывается код льготы. Согласно Справочнику № 98/2, составленному по состоянию на 02.04.2020 г., для операций по поставке товаров, включенных в Перечень № 224, применяется код льготы «14060544».
Если с этим кодом зарегистрировать льготные НН не получится, то в гр. 9 НН можно проставить условный код «99999999» (п. 7 информационного письма № 10).
Как отражать в декларации по НДС
Льготные поставки в Украине отражают в строках 5.1 и 5, а также в таблице 2 приложения Д6 (п. 14 информационного письма № 10). А льготный ввоз не отражается. Кстати, и сумму льгот в приложении Д6 по льготному импорту рассчитывать не нужно.
«Переходные операции» (поставки на таможенной территории Украины с 17 марта по 1 апреля включительно 2020 года)
Теперь вернемся к проблеме, о которой говорили в самом начале статьи. О том, что НДС-льгота в отношении товаров, включенных в Перечень № 224, распространяется и на поставки на таможенной территории Украины, стало известно только 02.04.2020 г. При этом льгота действует задним числом — с 17 марта 2020 года (т. е. по операциям, первое событие по которым пришлось начиная с 17 марта 2020 года).
Что делать, если по этой операции составили НН и зарегистрировали ее в ЕРНН?
Налоговики говорят, что НДС по такой поставке нужно откорректировать.
Соответственно у покупателя нет права на НК по такой операции. На это обращают внимание и налоговики в информационном письме № 10 — НН, составленные в период с 17 марта по 1 апреля (с НДС), считаются составленными с нарушениями. Суммы НДС, указанные в них, не могут быть включены покупателем в состав НК.
Исключение составляет случай, когда товар уже продан в рознице конечному потребителю. В информационном письме № 10 сказано, что:
«в случае, если поставка товаров, которые включены в Перечень № 224, осуществлялась с начислением НДС конечному потребителю (неплательщику НДС), в связи с чем возврат уплаченного налога покупателям невозможен, корректировка начисленных сумм налоговых обязательств непосредственным продавцом не осуществляется».
Такой же вывод следует и из письма Минфина от 13.04.2020 г. № 502/4.
То есть получается, что НО по такой операции у розничного продавца сохраняются, а права на НК по «входящим» покупкам, если первое событие по таким покупкам пришлось на 17 марта 2020 года и позже, — нет.
Теперь о случае, который не связан с розницей. Как откорректировать НО? В своих разъяснениях в информационном письме № 10 налоговики переплетают тут и исправление ошибки, и корректировки, связанные с изменением цены.
Давайте рассмотрим пример. Допустим, у нас 18 марта была поставка 100 ед. льготных медпрепаратов, включенных в Перечень № 224, по цене 10 грн/ед. без НДС. НН была выписана 18 марта (до введения льготы) и по ней был начислен НДС по ставке 7 % НДС. Общая сумма НН с учетом НДС составила 1070 грн (НДС — 70 грн).
Теперь нам нужно откорректировать НН: с облагаемой операции на льготную.
Налоговики в информационном письме № 10 говорят о том, что:
1. К НН с суммой НДС нужно составить «уменьшающий» РК, которым полностью следует обнулить НН, т. е. вывести ее показатели «в ноль» (РК с кодом причины корректировки «103»).
2. И на ту же дату, на которую выписана НН, которую мы корректируем, т. е. на дату первого события (по условиям нашего примера — 18 марта), составить новую НН уже как на льготную поставку. По сути, действует тот же механизм, что и при исправлении «ошибочно» составленной НН.
При этом в декларации, понятное дело, отражается только льготная поставка (ни «первоначальная» НН, ни «обнуляющий» РК к ней в декларации не должны отражаться — на это обращают внимание и налоговики в информационном письме № 10).
В нашем примере, получается, мы составляем датой 18.03.2020 г. «правильную» льготную НН.
Если первое событие отгрузка — НН составляется на общую сумму 1000 грн (100 ед. по цене 10 грн/ед.). В данном случае у нас имеет место изменение цены. Общая цена по договору была 1070 грн, а стала — 1000 грн. Поэтому придется действовать в порядке изменения цены (и заключения допсоглашения к договору):
— либо меняем общую сумму по договору (исключая из нее НДС) — т. е. она будет составлять 1000 грн (хотя цена за единицу без НДС при этом не меняется);
— либо будет изменена цена без НДС — вместо 10 грн/ед. она будет увеличена до 10,70.
Причем придется корректировать и первичные документы, поскольку НН и первичка должны совпадать.
Если стороны пришли к решению, что на 70 грн будет снижена общая сумма поставки, то, если первое событие — отгрузка товара и оплаты за товар еще не было, дополнительно ничего корректировать не нужно. Достаточно обнулить «неправильную» НН и составить «правильную». Просто покупатель на основании допсоглашения заплатит меньше.
Если первое событие — предоплата (или оплата за отгруженный товар уже была осуществлена), то тут ситуация сложнее. По-хорошему — раз речь идет о предоплате, то «правильная» НН (на льготную поставку) должна быть составлена на всю сумму предоплаты (все те же 1070 грн) только без НДС (т. е. в этом случае увеличивается количество товаров). И только после подписания допсоглашения об изменении цены к ней составляется РК уже как на изменение цены. Налоговики в информационном письме № 10 дают на этот счет довольно неоднозначные разъяснения. Судя по их разъяснениям, они говорят, что именно «обнуляющий» РК к «неправильной» НН (с НДС) нужно составить
«на дату возврата сумм налога покупателям, а в случае зачисления таких сумм налога в счет будущих поставок — на дату такого зачисления. На дату такого зачисления составляется налоговая накладная на операцию по поставке товаров по номенклатуре, определенной договором относительно объема таких будущих поставок».
Эти правила, по сути, те, которые действуют при составлении РК на изменение цены. Получается, по выводам налоговиков, «аннулирующий» РК на обнуление «неправильной» НН (с суммой НДС) мы не можем составить до тех пор, пока не вернем деньги покупателю или не договоримся о зачете? Тогда возникает вопрос: а когда же мы тогда и на какую сумму должны составлять «правильную» НН (если у нас первое событие — оплата), учитывая, что в декларацию должны попасть обязательства только по «правильной» НН?
Блоги 
.jpg?v=1709910824)