Как списать нераспределенные общепроизводственные расходы без реализации продукции: алгоритм для бухгалтера

В практике ведения хозяйственной деятельности бывают случаи, когда в конце отчетного периода из-за отсутствия реализации продукции у предприятия «зависают» нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы. Как их списать?

В ходе деятельности предприятия формируются расходы, связанные с изготовлением продукции. Не все такие расходы можно сразу отнести к производственной себестоимости конкретного вида продукции. Часть из них, связанная с выпуском нескольких видов продукции и которая не поддается прямому распределению, относится к категории общепроизводственных.

Общепроизводственные расходы (далее − ОПР) делятся на переменные и постоянные. Размер переменных ОПР зависит от объемов деятельности предприятия. Соответственно, величина постоянных не меняется (или почти не меняется) в случае колебания объемов деятельности.

Вместе с тем распределение ОПР на переменные и постоянные довольно условное. Например, расходы на оплату труда общепроизводственного персонала можно считать постоянными ОПР. Однако в случае сокращения объемов деятельности предприятие может уменьшить (изменить) и их. То есть предприятие по своему усмотрению (учитывая экономическую целесообразность) определяет, какие именно расходы относятся к переменным или постоянным. Перечень таких расходов закрепляют в учетной политике предприятия.

Переменные ОПР подлежат распределению с использованием базы распределения (часы работы, заработная плата, объем деятельности, прямые расходы и т.п.) по объектам расходов на основании фактической мощности предприятия в отчетном периоде.

Другая категория ОПР — постоянные. Их так же распределяют по объектам расходов, однако ориентируются уже на нормальную мощность предприятия, а не на фактическую.

Нормальной мощностью предприятия является ожидаемый средний объем деятельности, которого можно достичь при обычных условиях деятельности в течение нескольких лет или операционных циклов с учетом запланированного обслуживания производства (п.п. 4, 16 П(С)БУ 16 «Расходы»). Рассчитанный размер нормальной мощности тоже прописывают в учетной политике.

Могут возникать и нераспределенные постоянные ОПР. Предприятие обязано списать их на себестоимость реализованной продукции в периоде возникновения таких расходов.

Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы необходимо включить в себестоимость реализованной продукции в периоде возникновения (п. 16 П(С)БУ 16). Однако возможен случай, когда в течение отчетного периода предприятие производило продукцию, но не продавало ее. Соответственно, не была сформирована себестоимость реализованной продукции.

Нераспределенные постоянные ОПР нужно в любом случае списать на счет 90 в периоде их возникновения. Ведь П(С)БУ 16 не привязывает такие расходы к конкретной продукции или объему ее реализации. Поэтому если предприятие сформировало определенные расходы на счете 90 (например, от предоставления производственного оборудования в аренду), то именно на этот счет и относят суммы указанных ОПР. Если же в отчетном периоде вообще не использовали «себестоимостный» счет, то на него попадет только величина нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов.

Такое применение «себестоимостного» счета не противоречит также Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Минфина от 30.11.1999 г. № 291.

Самые расчетливые бухгалтеры, чтобы избежать такой ситуации с нераспределенными постоянными ОПР, скорее относят их к производственной себестоимости продукции вопреки нормам бухгалтерского учета. В этом случае признание таких расходов связано с получением доходов от реализации продукции. Конечно, такая методика списания нераспределенных постоянных ОПР не приводит к занижению налоговых обязательств по налогу на прибыль и, несомненно, больше нравится налоговикам. Однако этот способ противоречит П(С)БУ 16, которое требует отображать такие расходы в периоде возникновения. А признавать расходы, которые влияют на показатель объекта налогообложения налогом на прибыль, нужно по правилам бухгалтерского учета (письма ГФСУ от 24.04.2015 г. № 8703/6/99-99-19-02-02-15 и от 10.02.2016 г. № 2759/6/99-95-42-01-15). Поэтому рекомендуем применять методику, которая основывается на нормах П(С)БУ 16.

Таким образом, предприятие должно распределять общепроизводственные расходы и списывать их на производственную себестоимость продукции. Если возникли нераспределенные постоянные ОПР, их нужно списывать на счет 90 независимо от факта реализации продукции или возникновения других «себестоимостных» расходов в течение отчетного периода.