Учет НДС операций по продаже подарочных сертификатов и оплате такими сертификатами приобретенной продукции

По операции с продажей (реализацией) подарочного сертификата покупателю налоговые обязательства по НДС начисляются по общему правилу на дату того события, определенного п. 187.1 НКУ, которое произошло раньше ("первое событие") (или на дату передачи сертификата покупателю, или на дату оплаты покупателем такого сертификата).

При этом база налогообложения НДС по такой операции определяется в соответствии с п. 188.1 НКУ.

На дату возникновения налоговых обязательств по НДС составляется налоговая накладная на покупателя и регистрируется в ЕРНН в установленные НКУ сроки. В налоговой накладной указывается код согласно УКТ ВЭД и номенклатура непосредственно подарочного сертификата.

Код УКТ ВЭД для операций с подарочными сертификатами будет:

- в случае возможности использования сертификата на отдельную группу товаров указывается код такой группы, например, если сертификат на косметическую продукцию, указывается код «3304» (Косметические препараты);

- или выбрать условный код «001220» из перечня условных кодов товаров.

Передача товаров конечному потребителю в обмен на такой подарочный сертификат для целей налогообложения НДС будет "вторым событием", которое не вызывает налоговых последствий в части определения налоговых обязательств по НДС.

В то же время на дату фактической передачи товара покупателю в обмен на подарочный сертификат ("второе событие") номенклатура и код товара согласно УКТ ВЭД, указанные в вышеуказанной налоговой накладной, составленной на покупателя, подлежат обязательной корректировке путем составления расчета корректировки к такой налоговой накладной на изменение номенклатуры.

В случае если стоимость товара, оплачиваемого подарочным сертификатом, превышает стоимость подарочного сертификата, то разница между стоимостью такого товара и стоимостью подарочного сертификата, которая оплачивается покупателем дополнительно, отражается в налоговой накладной, составленной на дату фактического получения товара с использованием подарочного сертификата.

Если стоимость товара, оплачиваемого подарочным сертификатом, меньше стоимости подарочного сертификата, то разница между стоимостью такого товара и стоимостью подарочного сертификата покупателю не возвращается, а потому считается, что товар продан по стоимости, равной стоимости подарочного сертификата.

Относительно использования бонусов/баллов при оплате покупателем товаров/услуг.

Розничные предприятия осуществляют торговлю на условиях публичного договора (ч. 1 ст. 633 Гражданского кодекса Украины (далее – ГКУ)). Он обычно выполняется в момент осуществления продажи и заключается в устной форме согласно ч. 1 ст. 206 ГКУ.

Поскольку изменение цены после выполнения договора невозможно (ч. 3 ст. 632 ГКУ), скидки за счет использования бонусов/баллов на розничном предприятии предоставляются в момент осуществления продажи.

Для удержания постоянных клиентов розничные торговые предприятия довольно часто разрабатывают различные программы лояльности. Среди них так называемая бонусная программа. Она работает следующим образом. Сначала товар оплачивается по его полной стоимости – без предоставления скидки в момент продажи.

При этом с каждой покупки покупателю начисляются бонусы на его карту лояльности, а накопленные таким образом бонусы он может потратить частично или полностью в счет следующей покупки.

По сути бонус – это обязательство продавца предоставить покупателю скидку при условии, что он воспользуется своим правом на ее получение.

В момент продажи товара, за приобретение которого покупателю начисляются бонусы, никакая скидка не предоставляется. То есть имеет место обычная операция реализации товара по его полной стоимости. Следовательно, в бухучете признаются доходы и начисляются налоговые обязательства по НДС на всю сумму реализации товара. 

Покупатель при приобретении товара с начислением бонусов приобретает право купить в будущем товар со скидкой за счет списания (аннулирования) бонусов, накопленных на карте лояльности.

Относительно НДС-учета отметим, что при зачислении бонусов на карту лояльности оснований для начисления налоговых обязательств нет.

Способ налогообложения НДС продажи товаров (услуг) с использованием покупателем бонусов зависит от того, как эти бонусы будут отражены в первичных документах и в бухучете. А если говорить о рознице, то, соответственно, здесь важную роль будет играть, как эти бонусы (их использование) указаны в чеках РРО/ПРРО.

Если по первичным документам использование бонуса оформляется как предоставление скидки (то есть на сумму бонуса уменьшается договорная стоимость товара):

Например, в чеке РРО указано:

Товар х 1000,00 = 1000,00

Скидка: 100,00

Сумма: 900,00

В таком случае НДС начисляется с договорной цены за вычетом скидки, – то есть с той суммы, которую оплатит покупатель реальными деньгами, а именно с суммы 900 гривен. А сумма НДС составит 150 гривен. В случае одновременного приобретения нескольких товаров с использованием бонусов их стоимость уменьшается пропорционально. 

Соответственно и в бухучете реализация товара отражается как его реализация со скидкой. То есть доход отражается по стоимости, равной сумме средств, оплаченных непосредственно покупателем.

В этом случае начисленная сумма налоговых обязательств по НДС не может быть ниже минбазы (при продаже приобретенных товаров минбазой является цена их приобретения).

Если на сумму бонуса просто уменьшается сумма к оплате (договорная цена товара не уменьшается):

Например, в чеке РРО указано:

Товар х 1000,00 = 1000,00

Сумма: 1000,00

Наличные: 900,00 грн

Бонус: 100,00 грн

В таком случае базой НДС будет вся договорная стоимость товара (сумма средств, оплаченных непосредственно покупателем + сумма бонусов (переведенных в денежное выражение), зачисленных в оплату стоимости товаров). То есть НДС в этом случае рассчитывается с суммы 1000 гривен. Сумма НДС составит 
166,67 гривен.

В бухучете, соответственно, в этом случае доход отражается со всей договорной стоимости (1000 грн), то есть со стоимости, равной сумме средств, оплаченных непосредственно покупателем + суммы бонусов (переведенных в денежное выражение), зачисленных в оплату стоимости товаров/услуг.

Подытожим, если при реализации товаров (услуг) договорная стоимость товаров (услуг) уменьшается на сумму бонусов (на сумму бонуса предоставляется скидка на товар (услуги)), то НДС при продаже товаров (услуг) определяется исходя из договорной стоимости товаров (услуг) (то есть только на сумму средств, оплаченных непосредственно покупателем).

Если же продажная цена товаров (услуг) не уменьшается, а бонусы зачисляются в счет оплаты товаров (услуг), то НДС начисляется и на сумму средств, оплаченных непосредственно покупателем, и на сумму, списанную за счет бонусов.