Нестача — є, винного — немає
Активи, яких не вистачає, підприємство вже не може використовувати за призначенням і не отримає від них у майбутньому жодних економічних вигод. Тому вони більше не відповідають критеріям визнання активом (п. 3 розд. I НП(С)БО 1), а отже, мають бути списані з балансу.
Списуємо нестачі ОЗ і НМА
Бухгалтерський облік. Основні засоби (ОЗ) і нематеріальні активи (НМА), яких не вистачає, списують проводками: Дт 13 — Кт 10, 11, 12 — на суму накопиченого зносу; Дт 976 — Кт 10, 11, 12 — на суму залишкової вартості об’єкта ОЗ/НМА.
Якщо підприємство переоцінювало необоротний актив і на субрахунку 411/412 щодо об’єкта, який списується, числиться кредитове сальдо, то це сальдо списують до складу нерозподіленого прибутку проводкою: Дт 411, 412 — Кт 441 (п. 21 П(С)БО 7, п. 24 П(С)БО 8, п. 3.6 Методрекомендацій № 1327*).
* Методичні рекомендації , затверджені наказом Мінфіну від 16.11.2009 р. № 1327.
Крім того, суму шкоди від нестачі та псування цінностей відображають на позабалансовому субрахунку 072. Там вона «бовтатиметься» до тих пір, доки зберігається ймовірність виявити винуватця (тобто до закінчення строків позовної давності).
У разі списання окремої складової об’єкта ОЗ в обліку визнають часткову ліквідацію такого об’єкта. При цьому первісну (переоцінену) вартість і знос зменшують відповідно на суму первісної (переоціненої) вартості та зносу частини об’єкта, яка ліквідується (п. 35 П(С)БО 7).
Якщо частина ОЗ. яка ліквідується, за документами має виділену вартість, то проблем з такою процедурою не виникне. Якщо ж у первинних документах вартість частини, яка ліквідується, не виділена, можна обрати будь-який натуральний вимірник (площу, масу, об’єм тощо), виходячи з якого обчислити частку, що припадає на частину, яка ліквідується. А потім розрахувати, яка частина первісної вартості та зносу на неї припадає. Оцінку частини ОЗ, яка списується, здійснює постійно діюча комісія, створена керівником підприємства (п. 41 Методрекомендацій № 561**).
Податок на прибуток. При ліквідації виробничих ОЗ/НМА високодохідники (і малодохідники-добровольці) бухобліковий фінрезультат:
1) збільшують на суму бухгалтерської залишкової вартості об’єкта ОЗ/НМА (п. 138.1 ПКУ);
2) зменшують на суму його податкової залишкової вартості (п. 138.2 ПКУ).
Якщо ж ліквідують невиробничий об’єкт ОЗ/НМА, то фінрезультат до оподаткування збільшують на суму залишкової вартості об’єкта, який ліквідується, визначену відповідно до П(С)БО або МСФЗ (абз. 5 п. 138.1 ПКУ).
ПДВ. Згідно з п. 189.9 ПКУ ліквідація ОЗ за самостійним рішенням платника податків прирівнюється до постачання виробничих/невиробничих ОЗ за звичайними цінами, але не нижче їх балансової вартості на момент ліквідації.
Проте ПДВ можна не нараховувати, якщо ОЗ ліквідовують:
— у зв’язку з їх знищенням або руйнуванням унаслідок дії обставин непереборної сили;
— в інших випадках, коли така ліквідація здійснюється без згоди платника податків, у тому числі в разі розкрадання основних виробничих або невиробничих засобів, підтвердженого відповідно до законодавства;
— у випадках коли платник надає контролюючому органу відповідний документ про знищення, розібрання або перетворення ОЗ іншим способом, унаслідок чого вони не можуть використовуватися за первісним призначенням.
Перелік підтвердних документів для цілей застосування звільнення від нарахування ПДВ при ліквідації ОЗ наведений в УПК від 03.08.2018 р. № 673.
Подавати такі документи податківцям разом із декларацією з ПДВ не обов’язково. Їх можна надати або за власним бажанням, або за запитом податківців.
За наявності такого підтвердження ПЗ з ПДВ не виникають ні за п. 189.9, ні за п. 198.5 ПКУ.
Причому із цим, схоже, нарешті погодилися і податківці (див., наприклад, ІПК ДФСУ від 05.04.2019 р. № 1459/6/99-99-15-02-02-15/ІПК (далі — ІПК № 1459), ІПК ОВПП ДФСУ від 29.01.2019 р. № 300/ІПК/28-10-27-01-11, роз’яснення в категорії 101.06 ЗІР).
Щоправда, у світлі цих роз’яснень не зовсім зрозуміла їх позиція щодо ОЗ, яких не вистачає, які використовувалися в неоподатковуваних/звільнених операціях. Якщо раніше податківці вважали, що ПЗ згідно з п. 198.5 ПКУ при списанні ОЗ, яких не вистачає, не виникає (див. ІПК ДФСУ від 01.11.2017 р. № 2458/5/99-99-15-03-02-16/ІПК), то тепер наполягають, що платникові в періоді їх списання необхідно відкоригувати ПЗ, нараховані згідно з п.п. «б», і нарахувати ПЗ згідно з п.п. «г» п. 198.5 ПКУ (див. ІПК ДФСУ від 16.09.2019 р. № 273/6/99-00-07-03-02-15/ІПК (далі — ІПК № 273)). Хоча, на наш погляд, підстав для нарахування ПЗ згідно з п.п. «г» п. 198.5 ПКУ за такими ОЗ немає.
Адже в разі їх ліквідації (як і в разі ліквідації будь-яких інших ОЗ) працює норма з п. 189.9 ПКУ. А там, де включається п. 189.9 ПКУ, п.п. «г» п. 198.5 ПКУ вже не працює (про це в зазначеному підпункті сказано прямо).
Пам’ятайте: МНМА не є ОЗ у розумінні ПКУ. Тому на операції зі списання МНМА дія п. 189.9 ПКУ не поширюється. Не працює він і для НМА.
При списанні МНМА і НМА, яких не вистачає, підприємство повинне нарахувати компенсуючі ПЗ виходячи з балансової (залишкової) вартості, що склалася на початок звітного (податкового) періоду, в якому здійснена ця операція (п. 189.1 ПКУ). Адже пропажа у зв’язку з нестачею — це негосподарське використання активу (п.п. «г» п. 198.5 ПКУ). Таку позицію озвучують і податківці (див. роз’яснення в категорії 101.04 ЗІР).
Утім, якщо підприємство амортизує МНМА за методом 100 % у першому місяці використання, ПЗ нараховувати не доведеться (оскільки залишкова вартість дорівнює нулю).
І звичайно, якщо МНМА/НМА був придбаний без ПДВ, то ПЗ теж нараховувати не потрібно.
Відображаємо нестачі ТМЦ
Нестачі ТМЦ, виявлені в ході інвентаризації, можуть бути двох видів: у межах норм природного убутку і понад ці норми.
Під природним убутком розуміють зменшення кількості (маси) ТМЦ унаслідок природної зміни біологічних або фізико-хімічних властивостей при збереженні якісних характеристик. Причому обумовлені такими причинами втрати повинні вписуватися в граничні розміри — норми природного убутку (НПУ). Усе, що за цими межами, — понаднормові нестачі. Що стосується втрат, які виникли внаслідок псування ТМЦ, їх розкрадання, недотримання правил транспортування, зберігання, реалізації тощо, то їх вважають понаднормовими незалежно від розміру.
НПУ підприємство може застосовувати тільки у випадку, коли виявлені фактичні нестачі і проведений взаємозалік нестач ТМЦ та надлишків унаслідок пересортиці.
За відсутності НПУ всі втрати розглядають як понаднормові (абз. 4 п. 4 розд. IV Положення № 879***).
Врахуйте: на думку податківців, установити НПУ самостійно підприємство не має права (див. ІПК ДФСУ від 29.03.2018 р. № 1286/6/99-99-15-03-02-15/ІПК). Хоча, на наш погляд, якщо нормативно затверджені НПУ відсутні, то підприємство може затвердити їх внутрішнім розпорядчим документом.
Бухгалтерський облік. Нестачі ТМЦ (як у межах, так і понад норми природного убутку) включають до складу інших операційних витрат (п. 20 П(С)БО 16) і відображають за дебетом субрахунку 947 у кореспонденції з кредитом рахунків обліку запасів.
Якщо облік товарів підприємство веде за цінами продажу, списанню підлягає також відповідна сума торговельної націнки, що відноситься до їх вартості (п. 5.7 Методрекомендацій № 2****). Тоді списання первісної вартості відображаємо записом: Дт 947 — Кт 282, а списання торговельної націнки — записом: Дт 285 — Кт 282.
Суму нестачі понад норми природного убутку одночасно зі списанням на витрати відображають на позабалансовому субрахунку 072. Списати її звідти можна буде після закінчення строків позовної давності.
Податок на прибуток. Тут жодних різниць немає (див. ІПК ДФСУ від 08.08.2019 р. № 3687/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, від 18.04.2018 р. № 1702/6/99-99-15-02-02-15/ІПК, від 29.08.2017 р. № 1756/6/99-99-15-02-02-15/ІПК). Тож витрати у вигляді зниклих ТМЦ разом із бухфінрезультатом зменшать і прибутковий об’єкт оподаткування.
ПДВ. На наш погляд, на ПДВ-обліку нестачі ТМЦ у межах норм природного убутку жодним чином не позначаються. За підприємством зберігається право на податковий кредит (ПК) за такими ТМЦ. Тут немає негоспвикористання й інших подібних фактів, що вимагають нараховувати компенсуючі ПЗ. Хоча податківці стверджують, що не нараховувати ПЗ у такому разі можна тільки за умови, що сума нестачі включена до вартості готової продукції, що підлягає оподаткуванню ПДВ (див. ІПК ДПСУ від 11.09.2019 р. № 123/6/99-00-07-03-02-15/ІПК, роз’яснення в категорії 101.04 ЗІР).
Інша річ — понаднормові нестачі і втрати ТМЦ. Вони якнайкраще вписуються в «негосподарський» п.п. «г» п. 198.5 ПКУ (ср. ). Тому якщо раніше вхідний ПДВ за такими ТМЦ ви відображали у складі ПК, тепер необхідно нарахувати ПЗ з ПДВ виходячи з вартості їх придбання (п. 189.1 ПКУ). Такий же висновок випливає з ІПК № 1459.
Крім того, на думку податківців, доведеться нарахувати ПЗ згідно з п.п. «г» п. 198.5 ПКУ і при списанні товарів, які використовувалися в неоподатковуваних операціях, одночасно відкоригувавши ПЗ, раніше нараховані згідно з п.п. «б» п. 198.5 ПКУ (див. ІПК № 273).
Блоги 
 (1).jpg?v=1710160023)
.jpg?v=1710191819)
.jpg?v=1709910824)