Компенсация коммунальных платежей при аренде и НДС: отступление ГФСУ

Итак, Общественный совет при ГФСУ в письме от 02.06.2016 г. № 187 призвал налоговиков отозвать ряд писем, в которых разъяснялось, что компенсация арендодателю коммунальных услуг, земналога и прочих эксплуатационных расходов не является объектом обложения НДС*. И вот имеем реакцию ГФСУ на этот счет — письмо № 26595**.

* Подробнее об этом можно узнать в статье «Компенсация коммунальных платежей и К^о при аренде: все-таки с НДС?» (журнал «Бухгалтер 911», 2016, № 31).

** Письмо ГФСУ от 04.08.2016 г. № 26595/7/99-99-15-03-02-17.

Сразу скажем о самом главном: налоговики в этом письме пришли к выводу, что суммы, которые уплачивает арендатор арендодателю в качестве возмещения коммунальных услуг, земналога и прочих эксплуатационных расходов, должны облагаться НДС (причем независимо от того, как арендатор компенсирует арендодателю эти расходы).

Налоговики признают, что компенсационные платежи при аренде должны облагаться НДС.

И что важно — похоже, письмом № 26595 ГФСУ ставит точку в этом вопросе, ведь: адресовано письмо налоговикам «на местах»; в нем содержится указание на то, что все предыдущие разъяснения ГФСУ следует применять в части, не противоречащей позиции, приведенной в этом письме. Теперь о деталях.

В первую очередь налоговики отмечают, что все компенсационные выплаты при аренде по своей сути являются составляющей общей операции — по предоставлению недвижимости в аренду, а поэтому должны закладываться в стоимость услуг аренды.

Вместе с тем в письме налоговики рассмотрели варианты, при которых коммунальные платежи и прочие компенсационные выплаты возмещаются отдельно от арендной платы.

Если арендная плата и компенсационные выплаты урегулированы одним общим договором аренды (но выделены в нем отдельными суммами). Для этого случая при определении обложения / не обложения НДС компенсационных выплат фискалы считают, что необходимо руководствоваться правилом п. 188.1 НКУ. А в нем, напомним, указано, что в базу обложения НДС включаются любые суммы средств, которые передаются в качестве компенсации стоимости товаров/услуг по договору. Основываясь на этом, налоговики делают вывод, что средства, полученные от арендатора как компенсация любых расходов по договору аренды, включаются в базу НДС (исключение установлено только для бюджетных учреждений).

Если коммунальные и прочие компенсационные платежи выделены в договоре отдельно от арендной платы, их все равно нужно рассматривать как составляющую стоимости услуг аренды, а значит, и облагать НДС.

Разъяснения с аналогичными выводами сейчас размещены и в категории 101.17 ЗІР. Кстати, в этих же разъяснениях есть рекомендации по заполнению налоговой накладной для такого случая (т. е. когда в договоре аренды отдельными суммами выделена арендная плата и компенсационные платежи). Фискалы отмечают, что в такой ситуации на дату возникновения налоговых обязательств должна составляться одна налоговая накладная на общую сумму, которая включает в себя и арендную плату, и сумму компенсации коммунальных и прочих платежей.

Понятно, что это правило будет работать, если налоговые обязательства и по арендной плате, и по компенсационным платежам будут возникать в один день.

Если арендодатель и арендатор заключили отдельные договоры на арендую плату и компенсационные платежи. Налоговики отмечают, что в этом случае компенсационные платежи также подлежат обложению НДС, поскольку (!) являются самостоятельными операциями поставки. Напомним, что подобная формулировка уже звучала в письме ГФСУ от 21.06.2016 г. № 1178/99-99-15-01-01-18. Но тогда налоговики не уточняли, являются такие операции облагаемыми или необлагаемыми. А в нынешнем письме № 26595 они уже четко отметили, что компенсационные выплаты в этом случае следует рассматривать как отдельный объект обложения НДС. Иначе говоря, они облагаются НДС в общеустановленном порядке.

Заключение отдельных договоров на аренду и компенсационные выплаты является обязательным при аренде госимущества.

Более того, налоговики говорят: поскольку такие операции являются самостоятельными операциями (а не составляющей стоимости арендных услуг), плательщик должен принимать во внимание правила НДС-учета таких операций, в частности, даты возникновения налоговых обязательств. Так, к примеру, налоговики ссылаются на п. 44 подразд. 2 разд. XX и п. 187.1 НКУ, требующие применять кассовый метод при поставке коммунальных услуг, и вообще говорят о возможности на возмещаемые коммунальные услуги составлять сводную налоговую накладную.

Но на наш взгляд, с кассовым методом налоговики несколько погорячились. Ведь между арендатором и арендодателем заключался договор не на поставку, куплю-продажу либо комиссию электроэнергии/тепла и прочих коммунальных услуг (да и не вправе арендодатель в принципе заключать такие договоры), а именно на возмещение стоимости таких услуг. Такое возмещение является некой услугой, связанной с обеспечением содержания объекта аренды. Кстати, подтверждает этот вывод и Примерный договор***, который заключается при аренде госимущества. В качестве предмета договора в нем значится «обеспечение обслуживания, эксплуатации и ремонт строения», а не поставка тепла, электроэнергии и прочих коммунуслуг. Поэтому возмещение компенсационных выплат (если они осуществляются по отдельному договору) следует рассматривать, скорее, как поставку услуг, дата возникновения налоговых обязательств по которой подчиняется общему правилу «первого события». По этой причине в договоре на возмещение компенсационных выплат важно правильно сформулировать предмет договора.

*** Примерный договор о возмещении расходов балансодержателя на содержание арендованного недвижимого имущества и предоставление коммунальных услуг арендатору, утвержденный приказом Фонда госимущества от 23.08.2000 г. № 1774.

Поскольку арендная плата и компенсационные выплаты урегулированы разными договорами, налоговые накладные составляются отдельно на арендную плату и отдельно на компенсационные выплаты.

Итак, можно констатировать факт, что в вопросе обложения / не обложения НДС компенсационных выплат при аренде все вернулось на круги своя. Налоговики снова «за» обложение НДС таких выплат (независимо от того, в каком порядке они возмещаются арендодателю). Поэтому тем арендаторам, которые, учитывая предыдущие разъяснения налоговиков, боялись показывать налоговый кредит по компенсационным платежам, теперь дан зеленый свет на его отражение.