Отключить рекламу

Подпишитесь!


Бухгалтер 911, февраль, 2019/№7
Печатать

Договорные санкции за нерегистрацию НН: новые судебные веяния

Казанова Марина, налоговый эксперт, CAP
Вопрос возможности применения хозсанкций к контрагенту (в виде возмещения убытков или штрафов) за невыполнение обязательства по регистрации налоговой накладной (НН) всегда был довольно неоднозначным. Ну хотя бы в том плане, а можно ли вообще по сути к налоговому обязательству «зарегистрировать НН» применить хозсанкции? Что важно — Верховный Суд изменил свою позицию на этот счет. Подробности — в статье.

Итак, имеем новую правовую позицию Верховного Суда (ВС) в отношении законности применения контрагентами хозяйственных санкций за нерегистрацию (несвоевременную регистрацию) НН. Напомним, судебная практика в этом вопросе была довольно разношерстная. Но в основном ранее суды (в том числе и ВС) сходились во мнении, что обязательство по регистрации НН не находится в плоскости хозяйственно-правовых и гражданско-правовых отношений, поэтому хозсанкции за его нарушение не применимы.

Однако теперь позиция суда изменилась. Новая позиция основывается на решении объединенной палаты Кассационного хозяйственного суда в составе Верховного Суда, изложенном в постановлении от 03.08.2018 г. по делу № 917/877/17. Этим постановлением признаны ошибочными выводы, сделанные ВС в постановлении от 12.03.2018 г. по делу № 917/216/17.

Ошибочными они были признаны по следующим причинам:

1) суд в своем решении применил неверную редакцию НКУ и пришел к ошибочному выводу, что жалоба (приложение Д8) является основанием для отражения налогового кредита (НК) покупателем

и

2) (!) главное — Объединенная палата Кассационного хозяйственного суда опровергла прежнюю распространенную позицию о том, что возмещение убытков в виде неполученного контрагентом НК не находится в плоскости хозяйственно-правовых отношений.

«заключение судов о том, что взыскание убытков, причиненных в результате нарушения положений статьи 201 НК Украины, не находится в плоскости гражданско-правовых отношений и хозяйственно-правовых отношений, противоречит нормам статей 224, 225 ХК Украины, поскольку требование о взыскании убытков может быть заявлено стороной не только в результате нарушения отдельного хозяйственного обязательства, но и в результате нарушения стороной установленного порядка осуществления хозяйственной деятельности».

Давайте рассмотрим этот момент подробнее.

Как показывает практика, за нерегистрацию / несвоевременную регистрацию или ненадлежащее оформление НН стороны устанавливают в договоре ответственность в виде:

— возмещения убытков (неполученного НК);

— штрафа. Например, договором может быть предусмотрено, что в случае нарушения сроков регистрации НН поставщик обязан заплатить штраф в размере 20 % от стоимости поставленного товара.

Возмещение убытков. Итак, объединенная палата Кассационного хозяйственного суда признала, что возмещение убытков в виде неполученного НК находится в плоскости хозяйственно-правовых отношений, т. е. такие убытки могут быть взысканы с контрагента.

При этом основание для возмещения убытков появляется, если присутствуют все четыре элемента хозяйственного нарушения: (1) наличие противоправного поведения (либо бездеятельности) лица (нарушение обязательства); (2) наличие вреда; (3) наличие причинно-следственной связи между противоправным поведением и причиненным вредом; (4) наличие вины у нарушителя.

В случае если нерегистрация НН стала следствием исключительно бездействия контрагента (т. е. НН не были, к примеру, заблокированы либо не было какого-то форс-мажора), суд признает наличие причинно-следственной связи между бездеятельностью поставщика (в виде нерегистрации НН) и вредом, который был нанесен контрагенту (в виде невозможности включить сумму НДС в НК). Причем потерянный НК суд признает убытком покупателя.

Но! Тут стоит обратить внимание на такие моменты:

1. Некоторая неоднозначность прослеживается в решениях судов в вопросе: можно ли претендовать на возмещение убытков, если контрагент пусть и с опозданием, но все же зарегистрировал НН, и покупатель еще может показать НК (т. е. еще не прошли предельные сроки для отражения НК и фактически убытка еще можно избежать).

Непосредственно в деле № 917/877/17 речь идет о тех НН, по которым уже безвозвратно утрачено право на НК. Поэтому суд признал убытком потерянный покупателем НК.

При этом, например, Хозяйственный суд Харьковской области (решение от 04.10.2018 г. по делу № 922/1506/18) признал правомерность взыскания убытка с контрагента в отношении тех НН, которые на момент вынесения решения так и остались незарегистрированными (хотя некоторые из них потенциально в случае их регистрации могли дать право на НК), при этом отказал в возмещении убытков в отношении тех НН, которые за время рассмотрения дела были зарегистрированы контрагентом и еще дают покупателю право на НК.

Раньше судебная практика в этом вопросе тоже была весьма разношерстной. Одни суды считали, что возмещение убытка имеет место только в случае, когда истец полностью утратил возможность возобновления своего нарушенного права, т. е. когда потеря НК является безвозвратной (прошли сроки для отражения НК).

См., например, решение хозяйственного суда Черкасской области от 05.05.2016 г. по делу № 925/180/16.

Другие суды считали, что возможность отражения НК покупателем (1) не освобождает продавца от ответственности за совершенное нарушение — непредоставление надлежащим образом оформленной НН и (2) не опровергает наличие убытков в виде упущенной выгоды, состоящей в неполучении суммы бюджетного возмещения в конкретном месяце.

См., например, решение хозяйственного суда Полтавской области от 09.11.2016 г. по делу № 917/1444/16.

2. Обратите внимание на ситуацию с документами-заменителями НН. Распространена практика, когда, к примеру, Водоканал не регистрирует НН, но при этом выдает счет, который по п. 201.11 НКУ может являться основанием для отражения НК. Суды считают, что если счет вписывается в требования п. 201.11 НКУ и по нему можно было показать НК, то отсутствует причинно-следственная связь между бездействием контрагента и причиненным вредом. А значит — отсутствует один из элементов хозяйственного нарушения и убытки взысканы не могут быть. Такая правовая позиция, в частности, изложена в решении Восточного апелляционного хозяйственного суда от 12.12.2018 г. по делу № 917/253/18; постановлении ВС в составе коллегии судей Кассационного хозяйственного суда от 27.11.2018 г. по делу № 917/203/18 (ср. 025069200).

3. Если НН не зарегистрированы или зарегистрированы с опозданием в результате блокировки. Тут суды разделяют ситуации:

1) когда контрагент бездействовал, т. е. не принимал никаких мер по регистрации налоговых накладных. В частности, Хозяйственный суд Днепропетровской области (решение от 15.01.2019 г. по делу № 904/4740/18), учитывая то, что ответчик не предоставил в течение 365 дней документы для разблокировки НН, признал правомерным взыскание убытков с поставщика в виде неполученного НК;

Правда, обратите внимание — в решении речь идет о случае, когда 365 дней, отведенных для подачи документом для разблокировки НН, уже истекли.

2) когда контрагент принимал меры по разблокировке НН. Тут суды отмечают следующее. Получение НН статуса зарегистрированной находится в зависимости от действий двух субъектов: (1) плательщика НДС — продавца, который подает НН на регистрацию; (2) налогового органа, у которого имеются полномочия приостановить регистрацию и отказать в ее осуществлении.

Если контрагент своевременно подал на регистрацию НН, но она была заблокирована, то, как отмечает суд,

«приостановление налоговым органом регистрации налоговой накладной квалифицируется как инструмент «вмешательства» государства в право «мирного владения» («законные ожидания») плательщика НДС на получение налогового кредита в форме контроля (вмешательства). При этом такое «вмешательство» не является следствием установления/констатации компетентным органом нарушений, предусмотренных налоговым законодательством, а только указывает на возможную вероятность такого нарушения, наличие которого определяется в дальнейшем».

А далее суд обращается к ст. 61 Конституции, которая закрепляет принцип индивидуальной ответственности. Убытки и штрафы могут быть взысканы с контрагента только за те случаи неполучения/несвоевременного получения сформированных им НН, которые (случаи) обусловлены (!) его неправомерными действиями/бездеятельностью. Если контрагентом были поданы разблокировочные документы и предприняты все меры для регистрации НН, то вины контрагента в их несвоевременной регистрации нет. Соответственно, хозсанкции к нему применены быть не могут.

См. постановление Восточного апелляционного хозяйственного суда от 17.12.2018 г. по делу № 913/271/18.

Ответственность в виде штрафа. Иногда в договоре ответственность за нерегистрацию/несвоевременную регистрацию НН прописывается в виде штрафа. То есть в случае факта просрочки предоставления НН, независимо от того, есть ли реальные убытки в виде неполученного НК у покупателя или нет, контрагент должен заплатить штраф (например, 20 % от суммы поставки).

С одной стороны, установление ответственности именно в виде штрафа более удобно, чем в виде возмещения убытков. Хотя бы потому, что не нужно доказывать наличие убытков (в виде неполученного налогового кредита) и их размер.

Но с другой — в отличие от хозсанкции в виде возмещения убытков, суды склонны считать, что хозсанкция в виде штрафа может быть установлена только за нарушение самого хозяйственного обязательства. А вот за нерегистрацию/несвоевременную регистрацию НН она применяться не может.

Такая правовая позиция изложена, в частности, в постановлении Центрального апелляционного хозяйственного суда от 03.12.2018 г. по делу № 908/1048/18.

Для того, чтоб распечатать текст необходимо авторизоваться или зарегистрироваться