Трансфертное ценообразование 2019: изменения
Катерина Кузьмина, специалист по трансфертному образованию ЮФ EVRIS.
Начиная с 1 января 2019 года в силу вступили изменения в Налоговый кодекс Украины. Изменения коснулись и процедуры трансфертного ценообразования.
Как вы знаете, на протяжении 2018 года бурно обсуждались два законопроекта, которые должны были значительно изменить Налоговый кодекс Украины (далее – «НКУ»), а именно:
¾ Законопроект № 8557 от 05.07.2018 г. «О внесении изменений в НКУ в отношении налога на выведенный капитал»,
¾ Законопроект «О внесении изменений в НКУ с целью имплементации Плана противодействия размыванию базы налогообложения и выведению прибыли из-под налогообложения» (далее – «Законопроект о BEPS»).
Обсуждение законопроектов было окружено бурей как позитивной, так и негативной критики. Однако вокруг одного вопроса царило согласие – для того, чтобы говорить о возможности имплементации любого из законопроектов необходимо значительно дорабатывать каждый.
Стоит отметить, что несмотря на то, что вышеупомянутые документы разрабатывались примерно в одно и то же время, предполагаемые в них изменения совершенно не пересекаются друг с другом.
Однако, к счастью (или, к сожалению), ни один из этих двух законопроектов не был имплементирован в налоговое законодательство. Вместо этого был разработан Закон Украины № 2628-VIII от 23.11.2018 г. «О внесении изменений в НКУ и некоторые другие законодательные акты Украины по улучшению администрирования и пересмотру ставок отдельных налогов и сборов», который вступил в силу с 1 января 2019 г.
Нельзя сказать, что изменения кардинальные, но многие аспекты – акцизы, рентная плата, экологический налог, НДФЛ, НДС, а также вопросы трансфертного ценообразования (далее – «ТЦ») – не остались без внимания.
Ниже подробно рассмотрим все «новинки 2019 года» в сфере трансфертного ценообразования.
1. Концепция «substance over form». Частичка Законопроекта BEPS все-таки нашла свое место в нововведениях 2019 года, а именно введена концепция превалирования сути над формой для целей ТЦ. Так, в пп. 39.2.2.10-11 НКУ предусмотрено, что в случае несоответствия фактических условий контролируемых операций или отсутствия документального подтверждения таких операций, анализ операций должен осуществляться на основании реальных фактических условий. Однако для налогоплательщиков это не должно быть новинкой, поскольку данная концепция уже давно используется в бухгалтерском учете. Таким образом, пп. 39.2.2.4 НКУ говорит о том, что определение и анализ функций, которые осуществляют стороны контролируемых операций, должно осуществляться на основании не только договоров и данных бухгалтерского учета, но и фактических действий сторон и обстоятельств проведения операций. Стоит отметить, что этот пункт добавляет значимости корректности проведения и описания функционального анализа сторон контролируемой операции, по результатам которого может измениться анализируемая сторона.
2. Операции через «номинальных» посредников. Одним из важных моментов –необходимость анализировать всю цепочку поставки товара, если операции осуществляются через «номинальных» посредников, которые не выполняют значительных функций и не несут значительных рисков. Ранее пп. 39.2.1.5 НКУ распространялся только на те операции, где конечным звеном были нерезиденты – связанные лица, теперь также касается операций с резидентами «низконалоговых» юрисдикций и с нерезидентами, которые не платят налог на прибыль согласно перечню КМУ об организационно-правовых формах (ОПФ). Несмотря на то, что это изменение не могло обрадовать налогоплательщиков, есть и относительно хорошая новость. Теперь в пп. 39.2.1.1 НКУ указано, что в случае, если нерезидент из перечня ОПФ по факту платил налог на прибыль в отчетном периоде, тогда такие операции являются неконтролируемыми. Ранее это повторялось представителями ДФС на различных семинарах, выступлениях, теперь – на уровне ПКУ. Однако никто не говорил об изменениях, которые вносят ясность. Все также остается под вопросом какой документ и в какой форме должен подтверждать уплату налога на прибыль таким нерезидентом. На эту тему, конечно, есть много индивидуальных налоговых разъяснений, однако законодательно нигде не закреплено.
3. Операции между нерезидентом и ПП. Начиная с 2018 года хозяйственные операции между нерезидентом и его постоянным представительством в Украине также попадают под ТЦ контроль. Однако, начиная с 2019 года внесено уточнение, что внутрихозяйственные операции также являются предметом ТЦ для постоянных представительств. Таким образом, любые операции между нерезидентом и постоянным представительством в Украине, в случае достижения объема 10 млн. грн., будут контролируемыми для целей ТЦ в Украине.
4. Критерии сопоставимости. До 1 января 2019 года, НКУ предусматривал только перечень функций и рисков, которые должны быть проанализирована для сопоставления коммерческих и финансовых условий сделок. Но поскольку для функционального анализа необходимо было анализировать еще и активы, оставались вопросы относительно методологии. Начиная с 1 января 2019 года, НКУ наконец-то содержит конкретный порядок того, какие характеристики активов должны учитываться во время такого сопоставления, а именно:
- тип актива (производственное оборудование, нематериальные активы, финансовые активы и т.п),
- природа актива (возраст, рыночная стоимость, расположение, наличие прав защиты и т.п.).
Анализ влияния таких активов должно осуществляться с учетом следующих моментов:
- их юридическое владение и договорные условия использования,
- эксклюзивность, степень и продолжительность правовой защиты, географическая сфера применения, срок полезного использования, стадия разработки и т.д.,
- деятельность, связанная с разработкой, усовершенствованием, поддержкой, защитой и эксплуатацией таких активов.
Таким образом, требования к подготовке документации в этой части стали немного понятнее.
5. Тестируемая сторона и показатель рентабельности. Поскольку возникало довольно много споров, в т.ч. и судебных, по поводу правильности выбора тестируемое стороны из-за неподтвержденности финансовых показателей нерезидентов, начиная с 1 января 2019 года были внесены уточнения. Так, пп. 39.3.2.7 НКУ предусматривает, что тестироваться должна та сторона контролируемой операции, в отношении которой есть более полная и документально подтвержденная информация про финансовые показатели контролируемой операции, которые используются для расчета показателя рентабельности. Таким образом, вариант, часто использованный на практике налогоплательщиками, взять просто финансовые показателя с сайта нерезидента и на основании их рассчитать показатель рентабельности, не предоставляется уже возможным. Ранее это так же был неправильный подход, поскольку для целей ТЦ должны учитываться только те финансовые показатели, которые относятся к конкретной контролируемой операции, а не в целом. Но в то же время, в процессу судебного разбирательства (например, дело №818/1786/17), налогоплательщик мог отстоять свою позицию и рассчитать показатель рентабельности по финансовым информации нерезидента, взятой с его интернет-сайта.
Также пп. 39.3.2.4 НКУ уточнено, что показатель рентабельности должен быть независим от доходов/расходов, признанных в операциях не только со связанными лицами, но и в контролируемых операциях.
6. Анализируемый период для диапазона рентабельности. Учитывая то, что правила ТЦ предусматривают, что расчет диапазона рентабельности может осуществляться на основании информации или за отчетный период, или за несколько периодов, было довольно много рассуждений о том как правильнее. Налоговые органы отстаивали позицию, что необходимо рассчитывать диапазон на основании информации о сопоставимых компаниях именно за тот год, в котором осуществлялись контролируемые операции, а налогоплательщики и консультанты – за несколько периодов (зачастую за три года, предшествующих году контролируемой операции). Для того, чтобы как-то внести хоть небольшую ясность в этот спор, теперь документация по ТЦ обязательно должна содержать обоснование использования нескольких лет для построения диапазона рентабельности (в случае использования такого подхода).
7. Расширены права налоговых органов во время ТЦ проверки. Главным изменением является то, что налоговые органы имеют право направлять запросы другим налогоплательщикам в отношении контролируемой операции, если такой налогоплательщик участвовал в цепочке поставок. Таким образом, налоговые органы могут напрямую запрашивать информацию у стивидоров, экспедиторов в отношении стоимости перевозки, перевалки, хранения при транспортировке товара в контролируемых операциях, что даст возможность с большими шансами применять метод сравнимой неконтролируемой цены. Такая практика и ранее находила свое место в судебных спорах (дело № 0840/4020/18).
Также пп. 39.5.2.13. НКУ предусматривает, что в случае если такие налогоплательщики не предоставят запрашиваемую информацию или предоставят в неполном объеме, налоговые органы могут провести встречную сверку такого налогоплательщика.
8. Без пени до 1 октября. Но есть и приятные изменения. Самостоятельная ТЦ корректировка может проводиться без пени на протяжении не 90 календарных дней, а 270 календарных дней последующих за последним граничным сроком уплаты налогового обязательства. Таким образом, налогоплательщики может осуществлять самостоятельные ТЦ корректировки без штрафов и пени до 1 октября.
9. И еще немного. Также было добавлено несколько технических моментов:
¾ пп. 39.4.4 НКУ уточняет, что документация по ТЦ должна подаваться контролирующему органу, от которого получили запрос,
¾ пп. 39.5.2.7. НКУ уточняет, что срок проведения ТЦ проверки прерывается на время рассмотрения судом исков в отношении назначения или предмета такой проверки до момента завершения судебных процедур,
¾ пп. 44.3 НКУ уточняет, что в случае ликвидации налогоплательщика, документы, касающиеся ТЦ вопросов, должны сохраняться 2 555 дней и передаваться в архив,
¾ пп. 44.7 НКУ увеличивает время, когда налогоплательщик может подать налоговым органам, которые проводили проверку, возражения и дополнительные документы – с 5 до 10 рабочих дней.
Таким образом, рассмотрев все изменения в украинских правилах ТЦ в этом году, можно прийти к выводу, что процедура соблюдения правил ТЦ хоть и медленно, но совершенствуется и становится все более понятной для налогоплательщиков.
Однако, стоит напомнить, что поскольку Украина обязалась имплементировать минимальный стандарт Плана действий BEPS, украинские правила ТЦ все еще будут меняться и «удивлять» налогоплательщиков. Поэтому будем держать Вас в курсе любых изменений.
24 Покупки - Интернет магазин гаджетов, сумок, рюкзаков и аксессуаров в Киеве. Сильная позиция бренда, кожаные мужские сумки, мужские сумки через плечо.
