Как откорректировать НДС через 1095 дней

Законодательство не устанавливает ограничений относительно времени корректировки налога на добавленную стоимость (далее – НДС). Однако плательщикам НДС не удается зарегистрировать в Едином реестре налоговых накладных (далее – ЕРНН) расчет корректировки, датированный после истечения 1095 календарных дней после составления налоговой накладной (далее – НН). Как плательщикам действовать в таких случаях?

Общие правила

Срок в 1095 календарных дней (к. д.) является решающим в случае формирования налогового кредита покупателем и самостоятельного исправления ошибок налогоплательщиком (п.п. 50.1, 198.6 Налогового кодекса Украины; далее – НКУ).

При этом в обоих случаях речь идет об уже зарегистрированных в ЕРНН налоговых накладных и расчетах корректировки (далее – РК) к ним, которые по определенным причинам не попали в НДС-отчетность. Так, согласно п. 198.6 НКУ, сумму НДС по зарегистрированной НН/РК плательщик НДС может включить в НН в течение 1095 к. д. с даты составления НН/РК. Если не включит в течение этого срока, потеряет право на налоговый кредит по такой НН/РК.

Сроки давности и их применение регулирует ст. 102 НКУ. Однако и в ней 1095-дневный срок определен как срок давности в случае:

• доначисления налоговых обязательств контролирующим органом (п. 102.1 НКУ);
• подачи заявления о возврате излишне уплаченных денежных обязательств или об их возмещении (п. 102.5 НКУ).

О применении срока давности в случае корректировки НДС ст. 102 НКУ даже не упоминает.

Правила корректировки НДС

В таких случаях, как изменение цены после поставки товаров/услуг, возврат товаров/услуг поставщику или возврат поставщиком суммы предварительной оплаты, корректировке подлежат и налоговые обязательства поставщика, и налоговый кредит покупателя – плательщика НДС. Основанием для этого является составленный поставщиком РК к НН и зарегистрированный в ЕРНН:

• поставщиком – если РК увеличивающий или нулевой либо уменьшающий РК составлен на неплательщика НДС;
• покупателем – если понижающий РК составлен на плательщика НДС.

При этом поставщик вправе уменьшить сумму налоговых обязательств, а покупатель – увеличить сумму налогового кредита только после регистрации РК в ЕРНН. Увеличение налоговых обязательств и уменьшение налогового кредита проводят в НДС-отчетности независимо от того, зарегистрировали РК в ЕРНН или нет.

Впрочем, есть и исключения из правил. Поставщик не сможет откорректировать налоговые обязательства, если:

• на момент корректировки он уже не является плательщиком НДС;
• покупатель – неплательщик НДС вернул товары, а поставщик не предоставил покупателю полную денежную компенсацию их стоимости.

Указанный порядок действий определяет ст. 192 НКУ. Как видим, она не связывает право контрагентов на корректировку НДС с истекшим сроком исковой давности.

Анализ других налоговых норм тоже показывает, что НКУ не ограничивает плательщиков в сроках осуществления корректировки налоговых обязательств и налогового кредита.

Какие РК не допустят к регистрации

Определенные ограничения предусмотрены п. 6 Порядка ведения Единого реестра налоговых накладных, утвержденного постановлением Кабмина от 29.12.2010 г. № 1246 (далее – Порядок № 1246). В нем говорится о РК к НН, составленным до 01.02.2015 г. и которые не подлежали регистрации в соответствии с п. 11 подр. 2 р. XX НКУ. Если с даты составления такой НН прошло 1095 к. д., ее уже нельзя зарегистрировать в ЕРНН. Соответственно, нет возможности зарегистрировать и РК к ней.

На другие случаи положения п. 6 Порядка № 1246 не распространяются.

Аргументы и рекомендации налоговиков

Налоговики распространяют требования п. 6 Порядка № 1246 на все случаи, считая, что регистрация РК должна осуществляться с учетом определенных ст. 102 НКУ сроков давности.

По их мнению, РК не может быть зарегистрирован в ЕРНН в связи с истечением общего срока исковой давности продолжительностью в три года (1095 дней), установленного ст. 257 Гражданского кодекса Украины и ст. 102 НКУ.

Более подробно читайте в материале тут.

Судебная практика

Несмотря на то, что позиция налоговиков не в пользу плательщиков, их аргументы в части корректировки НДС идут вразрез с требованиями налогового законодательства.

Как показывает практика, суды в таких вопросах на стороне плательщика.

Суды также отметили, что применение положений ст. 102 НКУ отдельно от содержания п. 6 Порядка № 1246 не может быть признано законным и обоснованным. Так, ст. 102 НКУ не устанавливает ограничения сроков для процесса корректировки количественных и стоимостных показателей НН.

Кроме этого, суды признали, что НКУ не содержит прямой нормы, которая бы ограничивала налогоплательщиков в сроках осуществления корректировки налоговых обязательств и налогового кредита.

Также смотрите решение окружного административного суда города Киева от 24.07.2019 г. № 640/6762/19 и решение Харьковского окружного административного суда от 13.02.2019 г. № 520/10414/18.

Выводы

Следовательно, плательщики НДС имеют право осуществить корректировку НДС в результате изменения суммы компенсации (изменения условий договора) за пределами срока в 1095 дней с даты формирования налоговых обязательств и налогового кредита.

Положения п. 6 Порядка № 1246 не могут быть применены как основание для непринятия РК, составленных к НН, зарегистрированных в ЕРНН. Предписания ст. 102 НКУ не устанавливают каких-либо ограничений относительно возможности осуществлять корректировку НДС в порядке, определенном ст. 192 НКУ.