Предоставление услуг: если счет 23 не применять?

Автор: Войтенко Татьяна, налоговый эксперт.

Предприятия, которые предоставляют услуги, иногда в учетных целях вообще не применяют счет 23. Дескать — а зачем, если все и так попадает в расходы? Конечно, это неправильно. Смотрите почему.

Услужные тонкости учета

Отличительной особенностью услуг является их нематериальность. Ведь услуги не имеют материального выражения и потребляются в процессе совершения определенного действия или осуществления определенной деятельности (ч. 1 ст. 901 ГКУ). Поэтому

в отличие от продукции, которая выпускается и до этапа потребления проходит разные производственные стадии, по подавляющему большинству услуг не возникает незавершенного производства (НЗП)

В составе НЗП предоставляют только те расходы на выполнение незавершенных услуг, в отношении которых предприятием еще не признан доход (п. 6 НП(С)БУ 9 «Запасы»).

Эксклюзивный материал для подписчиков сайта

новости, эксклюзивные статьи, справочники
загружайте бланки
все это без рекламы

грн/
месяц

Уже оплатили? Войти

Подписчики Factor PRO получают бесплатный доступ к порталу бонусом к подписке.

Порядок формирования в бухгалтерском учете информации о расходах предприятия и ее раскрытия в финансовой отчетности регулирует НП(С)БУ 16 «Расходы». Именно НП(С)БУ 16 требует определять себестоимость услуг, которая является составляющей расходов предприятия.

В общем случае по нормам п. 7 НП(С)БУ 16 расходы признают расходами определенного периода одновременно с признанием дохода, для получения которого они были понесены. Поэтому если нет услужной незавершенки, то по предоставленным услугам в периоде их предоставления в бухучете будут возникать доходы и расходы.

Зато по длящимся услугам, предоставление которых на дату баланса еще не завершено, по правилам НП(С)БУ 15 «Доход» все равно следует признавать доход:

— или исходя из степени завершенности операции по предоставлению услуг (пп. 10 — 12 НП(С)БУ 15). При этом степень завершенности может быть определена, в частности, по удельному весу понесенных расходов в связи с предоставлением услуг в общей ожидаемой сумме таких расходов;

— или в размере определенных расходов, которые подлежат возмещению, — если первым способом (исходя из степени завершенности) определить сумму дохода по предоставлению услуг невозможно (п. 13 НП(С)БУ 15).

Счет 23 — зачем нужен?

Правила отражения расходов на счетах бухгалтерского учета предприятия определяет Инструкция № 291*.

* Инструкция о применении Плана счетов бухучета.., утвержденная приказом Минфина от 30.11.99 № 291.

Для обобщения информации о расходах на производство продукции (работ, услуг) Инструкция № 291 обязывает применять именно счет 23:

— по дебету — отражают прямые материальные, трудовые и прочие прямые расходы, а также переменные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы (с Кт 91);

— по кредиту — списание стоимости произведенных работ, услуг (в Дт 903 «Себестоимость реализованных работ и услуг»). При этом нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы включают в себестоимость реализации услуг в периоде их возникновения (Дт 903 — Кт 91). Поэтому

по всем бухгалтерским канонам для учета расходов при предоставлении услуг счет 23 обязательно следует применять

Подавно ведение учета расходов на счете 23 будет способствовать еще и правильному определению предприятием величины дохода от реализации предоставленных услуг.

Последствия неиспользования счета 23

А если все же не применять счет 23? Ведь калькулирование себестоимости — дело достаточно трудоемкое. К чему это может привести?

Недостоверность финотчетности. Понятно, если не вести счет 23, а отражать расходы в составе административных (Дт 92), расходов на сбыт (Дт 93) и прочих операционных расходов (Дт 94), определить производственную себестоимость услуг будет невозможно.

А если не формировать себестоимость услуг (на счете 23), то не удастся выполнить требования, установленные п. 7 НП(С)БУ 16, — поскольку не получится одновременно с признанием дохода от реализации услуг (Кт 703) отразить расходы, связанные с его получением (Дт 903).

Поэтому если не определять себестоимость услуг и расходы отражать в составе административных (Дт 92), сбытовых (Дт 93) и прочих операционных расходов (Дт 94), расходы будут отражены не в тех строках Отчета о финрезультатах. В итоге это приведет к искажению финансовой отчетности и она окажется недостоверной.

Насколько опасно для прибыли? Однако если нет услужной незавершенки, то на бухфинрезультат — объект обложения налогом на прибыль — это в общем случае вообще никак не повлияет. Поскольку наряду с доходом от предоставления услуг расходы все равно будут учтены при определении финрезультата — только не с субсчета 903, а со счетов 92, 93, 94. Потому в налоговоприбыльном учете налоговики здесь вряд ли смогут к чему-то прицепиться. Разве что финрезультат (объект налогообложения) может быть занижен только в том случае, если преждевременно отразить расходы периода, не дождавшись даты реализации услуг.

А вот при наличии услужной незавершенки игнорирование ведения учета расходов с помощью счета 23 может привести к искажению величины доходов и расходов предприятия и, как следствие, — к искажению финрезультата (объекта налогообложения). Поэтому в случае наличия по услугам НЗП это может быть чревато еще и ошибками в налоговоприбыльном учете (неправильным расчетом объекта налогообложения в декларации по налогу на прибыль и, в частности, занижением налога). А это уже может быть штрафоопасным при проверке.

Уменьшающая переходная разница — под угрозой. Напомним, что при переходе с упрощенной системы налогообложения на общую п. 4¹ подразд. 4 разд. ХХ НКУ позволяет уменьшить финрезультат на себестоимость товаров (работ, услуг), отгруженных (предоставленных) на едином налоге, оплата за которые получена уже на общей системе (стр. 4.2.5.1 приложения РІ к прибыльной декларации). Так вот,

предприятиям, которые предоставляют услуги и не используют счет 23, налоговики могут запретить отражать указанную уменьшающую разницу на себестоимость таких услуг

Якобы себестоимость рассчитана неправильно или вообще не определена (подробнее см. в статье «Переход с единого налога на общую систему: определяем себестоимость для разниц» // «Налоги & бухучет», 2025, № 13).

Поэтому плательщикам, которые входят в эту категорию, целесообразно задуматься —стоит ли вообще отражать такую уменьшающую переходную разницу. Особенно в том случае, когда это приведет к отрицательному значению объекта налогообложения.

Подробности о переходных разницах при изменении системы налогообложения найдете в статьях «Переходные налоговые разницы применяются и при продаже основных средств» // «Налоги & бухучет», 2025, № 89 и «Разницы по налогу на прибыль при изменении системы налогообложения» // «Налоги & бухучет», 2025, № 86 (ср. 025135600).

НДС — без последствий. Заметим, что на сегодня себестоимость не важна для начисления налоговых обязательств по НДС при дешевых (безвозмездных) передачах. Поскольку минбазой для операций по поставке самостоятельно изготовленных товаров (услуг) является обычная цена (п. 188.1 НКУ, см. статью «Минбаза-НДС по готовой продукции (услугам)» // «Налоги & бухучет», 2025, № 58).

Админштраф. Если не принимать во внимание переходные разницы, то максимум, что может грозить за неприменение счета 23, — административный штраф на должностные лица предприятия за нарушение порядка бухучета и отражения неправдивых данных в финотчетности (по ст. 164² КУоАП) — в размере от 136 до 255 грн. Правда, налагать его уполномочены только органы Госаудитслужбы, которые контролируют использование предприятиями бюджетных средств (ст. 234¹ КУоАП). Поэтому админштраф маловероятен.

И все же следует понимать, что отражение расходов без счета 23 не отвечает требованиям НП(С)БУ 16 и приводит к нарушениям бухгалтерского законодательства. А иногда может привести и к негативным последствиям в налоговом учете. Заодно отсутствие сведений о группировании понесенных расходов по элементам и статьям себестоимости услуг не дает возможность анализировать расходы предприятия для принятия эффективных управленческих решений. Поэтому здесь стоит взвесить риски и оценить последствия.

Выводы

Если расходы не собирать на счете 23, определить производственную себестоимость услуг будет просто невозможно. Также под угрозой может оказаться достоверность оценки величины дохода от реализации предоставленных услуг.
В общем, при отсутствии услужной незавершенки неиспользование счета 23 вряд ли станет поводом для налоговиков к чему-то прицепиться (поскольку занижение финрезультата — объекта налогообложения не произойдет).
Зато сомнительно, что при переходе с упрощенной системы налогообложения на общую предприятиям, которые не ведут счет 23, удастся отразить уменьшающую разницу на себестоимость услуг.

Понравилась статья — читать полный выпуск журнала на i.factor.ua Читать журнал

Другие материалы из "Налоги & бухучет", 2025, № 98: